На современном этапе хозяйствования информация, формируемая в бухгалтерском учете, должна быть качественной, оперативной и полезной для любых категорий пользователей. Это во многом зависит от рациональной организации бухгалтерского учета в организации и от эффективности осуществления профессиональной деятельности специалистами в области бухгалтерского учета и аудита.
В учебном пособии рассматриваются сущность бухгалтерского дела и его содержание. В этом контексте изучена не только суть, объекты и метод, но и национальные принципы бухгалтерского учета, основы его законодательного и нормативного регулирования.
В историческом контексте при анализе формирования профессии современного бухгалтера и аудитора авторами выделены для изучения Великобритания, континентальная Европа и США и отдельно – дореволюционная Россия.
При описании деятельности профессиональных организаций бухгалтеров и аудиторов анализируются особенности появления и развития профессиональных объединений бухгалтеров и аудиторов в современной России, а также существующие в настоящее время международные и российские профессиональные организации бухгалтеров, профессиональные аудиторские организации и их роль в регулировании аудиторской деятельности.
В процессе изучения места бухгалтерской службы в структуре управления организации определена организационная структура бухгалтерской службы, ее статус, права и обязанности главного бухгалтера.
При освещении специфики бухгалтерского учета и аудита в компьютерной среде представлены компьютерные формы бухгалтерского учета, организация работы бухгалтерии при применении вычислительной техники, создание структуры компьютерной бухгалтерии. Показаны особенности аудита предприятий, применяющих компьютерные информационные системы.
Основу изучения предмета «Бухгалтерское дело», по мнению авторов, составляют рассмотрение хозяйственных ситуаций как фактов хозяйственной жизни, их классификация, типы, анализ налоговых последствий, чему и уделено особое внимание.
При оценке рисков совершения фактов хозяйственной жизни дано понятие предпринимательского риска, раскрыты существующие подходы к классификации рисков и методы оценки. Выделены формы распределения, минимизации рисков и факторы, которые необходимо учитывать при оценке бухгалтерского риска.
Авторы подробно изучили влияние многочисленных факторов на финансовые результаты деятельности организаций, выбор оптимального решения в различных хозяйственных ситуациях, порядок их отражения в учете и отчетности. В заключение подробно описан процесс аудита фактов хозяйственной жизни.
Учебное пособие будет полезным не только для организации профессиональной деятельности бухгалтера, но и для работы представителей других экономических специальностей.
Предметом бухгалтерского учета являются имущество субъекта хозяйствования, движение хозяйственных средств и источников их формирования, вся финансово-хозяйственная деятельность в процессе производства.
Имущество субъекта хозяйствования вместе с внеоборотным и оборотным капиталом составляют его активы , источники средств, включая собственный, заемный капитал и обязательства – пассивы . Капитал (активный и пассивный) образует стоимость, способную приносить субъекту хозяйствования доход.
Перечень объектов бухгалтерского учета устанавливается законодательством, типовыми планами счетов бухгалтерского учета, содержанием отчетности. Степень детализации объектов в бухгалтерском учете (аналитический учет) устанавливается каждым субъектом хозяйствования самостоятельно.
Методом бухгалтерского учета является упорядоченная система сбора, обработки, обобщения информации о состоянии и движении объектов учета путем сплошного, непрерывного и документального отражения способом двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета. В эту систему входят:
способы документирования, т. е. первичного наблюдения за объектами учета, фиксирования содержания хозяйственных операций и процессов;
инвентаризация как способ проверки соответствия фактического наличия хозяйственных средств учетным документам;
метод двойной записи – отражение хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета в денежном выражении;
методы калькуляции себестоимости единицы продукции и оценки объектов учета;
методы обобщения данных и составления баланса;
методы составления отчетности и представления учетной информации.
Основными задачами бухгалтерского учета являются:
1) формирование полной и достоверной информации о состоянии и движении капитала субъекта хозяйствования для внутренних и внешних пользователей;
2) своевременное обеспечение необходимой информацией, предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности субъекта хозяйствования, выявление резервов роста его прибыли и финансовой устойчивости;
3) совершенствование методологии и организации бухгалтерского учета на основе международных стандартов;
4) сохранение коммерческой тайны информации, являющейся конфиденциальной для субъекта хозяйствования, и предоставление ее при необходимости другим пользователям на договорных началах с разработкой соответствующих смет и расценок.
Для решения поставленных задач бухгалтерский учет должен быть:
полным, т. е. отражать все имущество предприятия и все хозяйственные операции за отчетный период;
точным, объективным и своевременным;
ясным, доступным, понятным;
экономичным и рациональным.
Сущность и функции судебно-бухгалтерской экспертизы.
Сущность судебно-бухгалтерской экспертизы.
1. Экспертиза назначается в случаях, когда при расследовании или судебном разбирательстве уголовного или гражданского дела необходимы специальные познания. Производство экспертизы поручается лицу, такими познаниями обладающему. В общем виде, экспертиза - это исследование и решение опытными специалистами вопросов, которые требуют специальных знаний в области науки, техники, экономики и т.д. Экспертизу может назначить следователь на стадии предварительного расследования, а также суд или арбитраж (???) на стадии разбирательства. Проведение экспертизы - это процессуально е действие, которое состоит в исследовании экспертом по зад анию правоохранительных органов вещественных доказательств и других материалов дела с целью установления фактического состояния и обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного решения дела, возникшего в процессе правоотношений.
Экспертизу классифицируют по организационным и предметным (процессуальным) признакам.
По организационным :
Первичная (по конкретному делу впервые)
Повторная (по тому же делу, по тем же вопросам)
Основная (охватывают все вопросы по расследуемому делу).
Дополнительная (она проводятся в зависимости от ситуации при возникновении дополнительных вопросов) По предметным (процессуальным ):
Однопредметная (когда исследуются вопросы одного вида экспертизы и принимают участие в ней эксперты одной специальности);
Многопредметная (исследуется ряд вопросов, и привлекаются эксперты в различных отраслях знаний).
По видам экспертизы делятся :
криминалистическая;
экономическая (планово-экономическая, финансово-экономическая, бухгалтерская);
товароведческая;
техническая (автотранспортная, строительная);
технологическая.
Судебно-экономическая экспертиза назначается правоохранительными органами по расследованию дел, когда решаются вопросы экономики в правоотношениях. Экспертизы этой группы взаимосвязаны между собой при исследовании вопросов экономической деятельности, но вместе с тем, и имеют определённые отличия в методиках исследования, обобщении результатов и применении их в системе юридических доказательств.
Судебная планово-экономическая экспертиза решает вопросы планирования производственной деятельности предприятия (применяется, как правило, в отношении только государственных предприятий или предприятий, получивших большой государственный заказ).
Судебная финансово-экономическая экспертиза назначается для решения вопросов, которые касаются финансовой деятельности предприятий, ставших объектами расследования (вопросы ценообразования, исчисления и использования прибыли, соблюдения законодательных актов по взаимодействию с бюджетом, операции с ценными бумагами и инвестициями).
Судебно-бухгалтерская экспертиза исследует производственную и финансово-хозяйственную деятельность предприятий различных форм собственности. В отличие от других видов судебных экспертиз, бухгалтерская обосновывает свои выводы документально достоверными данными, которые отражаются в бухгалтерском учёте, а также определяет материальную ответственность за причиненный ущерб, устанавливает сумму, в пределах которой отвечает каждое лицо, совершившее противоправное деяние.
Следует различать процессуально правовое и финансово-экономическое содержание экспертизы. С процессуально правовой стороны СБЭ характеризуется системой правил, регламентирующих порядок назначения и проведения экспертизы, условия оценки следователем результатов, права и обязанности государственных органов, ведущих судопроизводство, права и обязанности эксперта. С финансово-экономической стороны СБЭ присуши особенности, выделяющие её в отдельный вид экономических экспертиз, который, в свою очередь, обусловлен наличием познаний в области бухгалтерского учёта.
Задачи и функции судебно-бухгалтерской экспертизы.
Производство СБЭ осуществляется с целью выяснения обстоятельств, имеющих документальное значение в связи с расследованием и рассмотрением уголовных или гражданских дел. С её помощью в судебной или следственной практике решаются следующие задачи :
Проверка фактов наличия и размеры недостач или излишков материальных ценностей,
Денежных средств, а также времени и места их возникновения;
Проверка и определение документальной обоснованности списанных материальных ценностей и расходования денежных средств;
Установление случаев нарушения финансовой дисциплины;
Определение правильности или ошибочности, в применяемой на предприятии методике учёта и составления отчётности;
Установление правильности или ошибочности в методике проведения документальных ревизий;
Выявление условий, способствующих нарушению законодательства.
Функции:
Содействие осуществлению правосудия по уголовным и гражданским делам;
Регулирование финансово-хозяйственных отношений на предприятии в направлении пресечения и искоренения преступлений и других правонарушений;
Определение мероприятий, предупреждающих нарушения в хозяйственно-правовых отношениях в дальнейшем.
Отличие судебно-бухгалтерской экспертизы от документальной ревизии.
Существенное отличие СБЭ от ревизии финансово-хозяйственной деятельности состоит в том, что параметры её исследований ограничиваются кругом вопросов поставленных на её решение правоохранительными органами, а также выводов в системе доказательств правонарушений. СБЭ назначается следователем или судом, как правило, после проведения ревизии финансово-хозяйственной деятельности предприятия.
Общим является то, что ревизия и СБЭ используются при исследовании объектов, одинаковые источники информации, методы и приёмы, контрольно-ревизионные процедуры, а также обосновываются выводы документально достоверными доказательствами. Выявление недостач и нарушений законодательных актов, регламентирующих финансово-хозяйственную деятельность имеют адресность в части материальной юридической ответственности.
Если конкретизировать отличия, то они следующие :
1. в отличие от ревизии, СБЭ не существует вне уголовного или гражданского дела;
2. цель ревизии - проверка и контроль финансово-хозяйственной деятельности, СБЭ - получение следователями или судебными органами нового источника доказательств;
3. ревизор проверяет все документы, эксперт исследует лишь приобщённые к делу;
4. с точки зрения судебного разбирательства ревизор»- свидетель, эксперт - одноимённый участник разбирательства;
5. в отличие от ревизора, эксперт-бухгалтер не имеет права собирать документы и другую информацию, которая является доказательством по этому или иному делу, получать справки от различных лиц, выполнять контрольно-ревизионные действия (проводить инвентаризацию, принимать участие в её проведении), а также не имеет права привлекать к экспертизе других лиц.
Предмет и метод судебно-бухгалтерской экспертизы.
Предмет и объекты судебно-бухгалтерской экспертизы.
Предметом являются обстоятельства дела, подлежащие установлению с помощью специальных познаний. Предмет определяет содержание тех вопросов, которые решаются в правоохранительной деятельности. Одним из направлений деятельности экспертов является проверка качества проведения ревизии, материалы которой стали доказательством причинения ущерба, порчи, недостачи материальных ценностей и денежных средств. Для этого эксперт проверяет соблюдение ревизором, пропилившим ревизию, действующих нормативных актов и документов, а также само качество ревизии, то есть соответствие фактов, изложенных в акте первичным документам, соответствие подписей и т.д.
Далее эксперт исследует соответствующую первичную документацию, соответствие требованиям к ее оформлению, которые предусмотрены законодательством. Кроме первичной документации проверке подвергаются учётные регистры, которые предусмотрены формой учёта. Объектом СБЭ являются документы или другие регистры, заменяющие документы, которые являются основным источником отражённых бухгалтерских записей. Все объекты СБЭ подразделяются на 2 группы: документы бухгалтерского учёта (документы, посредством которых осуществляется ведение бухгалтерского учёта - журналы-ордера, ведомости, карточки складского учёта, лимитно-заборные карты, инвентарные описи, сличительные ведомости. Главная книга и т.д.) и другие материалы дела (протоколы допросов, акты документальных ревизий, акты изъятия документов, заключения экспертов в других областях знаний).
Эксперт-бухгалтер не имеет права сам собирать документы, а исследует лишь те, которые были ему предоставлены следователем. В том случае, если этих материалов недостаточно, эксперт-бухгалтер составляет ходатайство о предоставлении необходимых дополнительных материалов. Ходатайство он может заявлять как в момент назначения экспертизы, так и в процессе её проведения. Эксперт-бухгалтер указывает какие именно документы ему необходимы и для проведения каких исследований они ему требуются. В том случае, если эксперт-бухгалтер получает отказ, то он сообщает об этом органу, назначившему экспертизу. Не могут рассматриваться в качестве объектов СБЭ постановления, инструкции, распоряжения, указы и декреты, так как в этих актах могут содержаться лишь общие правила организации и ведения бухгалтерского учёта, а также рекомендации для отдельных предприятий.
Метод и общая методика судебно-бухгалтерской экспертизы
Метод СБЭ - это совокупность приёмов, применяемых экспертом-бухгалтером при исследовании им записей учетных регистров. Все приёмы могут подразделяться на две самостоятельные, но взаимосвязанные группы. Это приёмы общей и частной методик. Приёмы общей методики применяются экспертом-бухгалтером при исследовании различных дел независимо от исследования материала отрасли, где было совершено злоупотребление или специфики организации. Ряд злоупотреблений будет одинаково отражаться на счетах бухгалтерского учёта независимо от специфики отрасли. Например, хищение денежных сумм в кассе одинаково отражается и в торговле, и в промышленности, и в строительстве и т.д. (Д - 96 - К - 50). Приёмы частной методики , применяемые экспертом-бухгалтером, содержат специфические особенности при исследовании злоупотреблений. Например, хищение ТМЦ в строительстве, промышленности, торговле может совершаться различными способами. Поэтому эксперту-бухгалтеру необходимо учитывать эти особенности, а также место совершения злоупотребления, их документирование и отражение в бухгалтерском учёте и т.д. Совокупность частных приёмов, которые применяются экспертом-бухгалтером при исследовании материалов конкретных дел, составляют содержание частной методики.
Исходя из задания данного следователем, эксперт-бухгалтер самостоятельно определяет какие приёмы и методы он будет использовать при исследовании нарушений.
Наиболее часто используются :
проверка записей в документах бухгалтерского учёта;
проверка соответствия совершённых операций установленным правилам;
исследование соответствия документов произведённым операциям;
проверка объективной возможности выполнения хозяйственных операций, отражённых в бухгалтерских регистрах;
проверка достоверности материалов дела документам и записям в учётных регистрах;
исследование хозяйственных операций, которые отражены в бухгалтерском учёте.
При исследовании бухгалтерских записей, эксперт-бухгалтер использует анализ, синтез, аналогию, обобщение и т.д.
Приёмы и способы контроля, используемые при производстве судебно-бухгалтерской экспертизы.
В процессе своей работы эксперт-бухгалтер исследует все первичные документы, которые ему предоставил следователь или суд. Документы используются в качестве источника доказательств. Документ, который исследуется экспертом-бухгалтером, должен быть проверен как с формальной стороны, так и по существу отражённой в нём операции. После проверки он может быть доброкачественным (то есть правильно оформленным), либо недоброкачественным (то есть когда имеются внешние признаки неправильного оформления документов). Ряд признаков, который характеризует неправильность и недоброкачественность оформления документов, не может свидетельствовать о наличии злоупотребления или преступления, но эксперту-бухгалтеру необходимо обратить внимание на наличие таких признаков :
Отсутствие при исполнительном документе распоряжения, дающего основание на выписку данного документа;
Отсутствие при распорядительном документе исполнительного;
составление документов с нарушением установленной формы (доверенность не по форме);
Не заполнение обязательных реквизитов в первичных документах (номер, дата и т.д.);
Недооформление документов (отсутствие подписей должностных лиц);
Отсутствие необходимых приложений к документам;
Расхождения в экземплярах одного и того же документа;
Наличие подписей на документе лиц, которые не имеют на это права;
Подделка подписей, наличие подчисток, не оговоренных исправлений.
В том случае, если в совершении правонарушения участвует и работник бухгалтерии, то проверка первичных документов осложняется, так как этот работник старается внешне правильно оформить первичные документы. Поэтому эксперт-бухгалтер должен проанализировать записи учётных регистров.
В бухгалтерских документах встречаются следующие нарушения:
Составление бухгалтерских проводок и внесение записей в накопительные ведомости, которые не основаны на первичных документах;
Составление бухгалтерских записей, противоречащих корреспонденции счетов;
составление исправленных бухгалтерских проводок без документального обоснования и необходимости;
Производство одностороннего сторно;
Составление бухгалтерских проводок не в момент составления документов данного календарного периода, а через некоторое время.
Некоторые внешние признаки учётных регистров могут свидетельствовать о том, что содержание записей не соответствует содержанию операции :
Отсутствие необходимых записей в карточках аналитического учёта, накопительных ведомостях, журнала ордерах и т.д.;
Отсутствие аналитического учёта по тем счетам, которые необходимо вести;
Наличие кредитового сальдо по активным счетам и дебетового по пассивным;
Необоснованное свертывание сальдо по активно-пассивным счетам;
Открытие и ведение счетов, которые не предусмотрены счётным планом;
Наличие необоснованных документально записей;
Неправильное подведение итогов и их переносов на другую страницу (Главная книга).
Методические приёмы исследования экспертом-бухгалтером материалов
рассматриваемого дела
Исследование материалов оперативного учёта и неофициальных материалов.
В целях упрощения учёта в организациях практикуется сочетание оперативного и бухгалтерского учётов. В этих случаях оперативные и бухгалтерские записи имеют одинаковое доказательное значение. В связи с тем, что материалы оперативного учёта носят специфический характер, то эксперт-бухгалтер может пользоваться ими как подсобными или вспомогательными материалами. В этом случае данные оперативного учёта расшифровывают и дополняют данные бухгалтерского учёта. Документы оперативного учёта только в сочетании с бухгалтерскими документами могут привести к бесспорным выводам. Использование оперативных и бухгалтерских документов должно быть оговорено в экспертном заключении. В зависимости от отношения оперативных и неофициальных записей, регистры бухгалтерского учёта подразделяются на 4 группы:
1. документы , которые установлены соответственно инструкции, но которые не используются в бухгалтерском учёте (кассовые чеки, кассовая лента и другие документы);
2. документы , которые произвольно установлены должностными лицами или материально ответственными лицами. Подобные документы не дают оснований эксперту-бухгалтеру устанавливать конкретный размер материального ущерба или установить круг должностных лиц, но они могут помочь объяснить те факты, которые были установлены экспертом-бухгалтером при исследовании документов, но у эксперта-бухгалтера возникли вопросы (объясняя недостачу денег в кассе, кассир предъявил расписки должностных лиц о полученных денежных средствах, на основании расписок кассир не имел права уменьшать сумму недостачи, так как выдача денег не оформлена надлежаще расходными документами, но это поможет эксперту-бухгалтеру установить круг лиц, причастных к недостаче);
3. регистры оперативного учёта, которые дополнительно расширяют данные бухгалтерского учёта, при этом они могут иметь самостоятельное значение. Примером регистров оперативного учёта, которые расширяют и дополняют данные бухгалтерского учёта являются карточки складского учёта, сальдовые ведомости, которые в организации ведут кладовщики.
4. Неофициальные записи материально ответственных лиц. Если эти записи не отражены в бухгалтерском учёте и не подтверждены подписями должностных лиц, то эксперт-бухгалтер не может принять к рассмотрению подобные документы и по ним определять размер материального ущерба. В этом случае он делает ссыпку и выводы на основании официальных данных бухгалтерского учёта.
Исследование актов документальных ревизий
Акт документальной ревизии не может заменять документов, на основании которых он был составлен. В том случае, если ревизия была проведена до расследования, в акте освещаются некоторые операции, которые не могут являться предметов СБЭ. В начале эксперт-бухгалтер должен изучить акт ревизии с точки зрения изложенных в нём фактов, для того чтобы ответить на поставленные следователем вопросы. После этого в пределах материалов, которые ему необходимы для исследования, эксперт-бухгалтер использует акт для работы. Факты, изложенные в акте ревизии, эксперт-бухгалтер исследует на основании документов и записей в учётных регистрах, а при необходимости и иных материалов дела. Эксперт-бухгалтер не должен повторять работу ревизора, но в том случае, если эксперт-бухгалтер при исследовании актов документальной ревизии устанавливает существенные пробелы, то он должен, не производя ревизионных действий, сообщить об этом следователю, а в случае невозможности дать заключение - составить об этом акт. В том случае, когда из акта ревизии эксперту-бухгалтеру что-то непонятно или его содержание вызывает возражения, со стороны эксперта-бухгалтера, то необходимо допросить ревизора. Выводы ревизора необязательны для эксперта-бухгалтера, но если при исследовании бухгалтерских документов, на основании которых был составлен акт ревизии эксперт-бухгалтер придёт к другим выводам, то он сообщает в заключении о причинах расхождений.
Исследование экспертом-бухгалтером заключений экспертов - специалистов в других областях знаний
Заключения экспертов в других областях знаний могут быть положены в основу заключения эксперта-бухгалтера, но, вместе с тем, эксперт-бухгалтер должен проверить правильность цифрового материала. В том случае, если эксперт-бухгалтер устанавливает ошибку в цифровых данных эксперта в другой области знаний, то он сообщает об этом следователю. В том случае если имеются расхождения цифровых данных, то следователь назначает повторную или дополнительную экспертизу. В деле может находиться несколько противоречащих друг другу заключений экспертов в других областях знаний. В том случае, если эти противоречия могут влиять на выводы эксперта-бухгалтера, и если ни один из этих выводов документально не подтверждён, то эксперт-бухгалтер в заключении те расчёты, на которые ссылается следователь в постановлении о назначении СБЭ. Если следователь в постановлении такой ссылки не делает, то эксперт-бухгалтер составляет несколько расчётов, основывая каждый из них на соответствующем заключении эксперта -специалиста в другой области знаний. В дальнейшем суд, оценивая доказательства по делу, наряду с другими документами и положит в основу одно из заключений эксперта - специалиста в другой области знаний.
Исследования экспертом-бухгалтером других материалов дела
При проведении экспертизы, эксперт-бухгалтер использует также сведения из показаний обвиняемого, свидетелей, которые зафиксированы в протоколах допросов. Эти сведения могут сообщать информацию о времени, месте, обстоятельствах, составленных документах. Всё это позволяет эксперту расширить круг исследуемых материалов. Показания обвиняемых и свидетелей исследуются экспертом-бухгалтером только в том случае, если они непосредственно связаны с документами, при помощи которых были проведены операции. Эксперт-бухгалтер должен сделать ссылку на показания обвиняемых и свидетелей в следующих случаях:
При необходимости обратить внимание следователя или суда на противоречия между документально обоснованными данными эксперта-бухгалтера и показаниями обвиняемых и свидетелей;
Если суд или следователь считает необходимым проверить подтверждены ли показания документально;
Если обвиняемым необоснованно оспариваются документально оформленные операции, и он настаивает на зачёте отдельных документов, которые уменьшают установленную экспертом-бухгалтером недостачу.
В некоторых случаях показания обвиняемых и свидетелей могут использоваться как вспомогательный материал при даче заключения.
Информационное обеспечение судебно-бухгалтерской экспертизы
При исследовании уголовного дела и при необходимости участия эксперта-бухгалтера в его рассмотрении, могут быть представлены следующие документы :
1. акты документальных ревизий с выводами;
2. первичные и сводные бухгалтерские документы;
3. регистры бухгалтерского учёта;
4. бухгалтерская отчётность с приложениями;
5. техническая документация;
6. аналитические таблицы;
7. протоколы допросов обвиняемых и свидетелей;
8. заключения экспертов - специалистов в иных областях знаний;
9. протоколы очных ставок;
10. иные материалы.
Организация судебно- бухгалтерской экспертизы.
Основания и случаи назначения судебно-бухгалтерской экспертизы
Закон не относит судебно-бухгалтерскую экспертизу к числу обязательных. Необходимость назначения судебно-бухгалтерской экспертизы возникает в следующих случаях :
1. вызывают обоснованные сомнения методы проведения ревизии по которым был установлен материальный ущерб (период и место его образования, а также круг лиц, которые были материально ответственны в период образования ущерба;
2. выводы ревизии противоречат материалам дела и для устранения противоречий необходимы специальные познания в области бухгалтерского учёта, анализа и права;
3. имеются противоречия в выводах нескольких ревизий по одним и тем же фактам;
4. ревизором не приняты в расчёт оправдательные документы, которые были предоставлены материально ответственным лицом;
5. необходимо установить точную сумму недостачи с привлечением заключения экспертов в других областях знаний;
6. нельзя разрешить вопросы имелись ли в организации нарушения приказов, инструкций, правил и т. д. регулирующих порядок ведения бухгалтерского учёта.
Признав необходимость производства СБЭ, и собрав необходимые документы, необходимые для экспертного исследования, суд выносит постановление, в котором излагаются обстоятельства дела и приводятся основания назначения экспертизы. Излагая обстоятельства дела, установленные ревизией и следствием, необходимо указать наименование организации в которой совершено преступление, период и место его образования, круг причастных материально- ответственных и должностных лиц. Эти сведения позволят эксперту учреждения определить примерные объёмы работы срок производства экспертизы.
Порядок назначения и производства судебно-бухгалтерской экспертизы по объёмным (много эпизодным) делам
Органам следствия часто приходится работать по объёмным делам. Дела о приписках в отчётности, о хищении денежных средств и товарно-материальных ценностей в особо крупных размерах и другие. Эти дела по обвинению нескольких материально ответственных лиц, которые работали в разных меж инвентаризационных периодах, либо разных должностных лиц, которые совершали хищения различными способами в различные периоды времени, а также дела приписках и других искажениях отчётности на протяжении 2 и более отчётных периодов. По таким делам для разрешения многих вопросов, как правило, выносится одно постановление. Практика расследования таких дел показывает, что по объемным делам целесообразно назначать и проводить СБЭ поэтапно. Например, в делах о приписках целесообразно сначала собрать документы и изучить вопросы о наличии приписок, а лишь затем рассмотренные экспертом-бухгалтером ставятся вопросы о правомерности начисления заработной платы, премий и других выплат. По делам о недостачах, которые были образованы в разные меж инвентаризационные периоды, экспертиза назначается по периодам образования недостач или по периодам работы материально ответственных лиц. Такой порядок проведения СБЭ позволяет боле рационально использовать рабочее время следователя и эксперта-бухгалтера, так как в то время, когда эксперт-бухгалтер работает над исследованием одной экспертизы, следователь в это время собирает материалы для второй.
Вопросы, разрешаемые экспертом-бухгалтером и порядок их постановки
Собрав все необходимые материалы, следователь (суд) назначает СБЭ, вынося постановление, В нём указываются вопросы от правильности постановки которых во многом зависит качество исследуемого материала, обоснованность выводов эксперта-бухгалтера, сроки производства экспертизы. Круг разрешаемых вопросов экспертом-бухгалтером широк. Характер вопросов различен и зависит от отрасли, круга должностных лиц, принимающих участие и т.д.
Однако, существуют общие правила постановки вопросов :
1. вопросы должны быть в компетенции эксперта-бухгалтера, то есть для их разрешения необходимы специальные познания в области бухгалтерского учёта, ревизии и аудита, анализа, статистики. При этом не следует ставить вопросы справочного характера (кто из членов инвентаризационной комиссии заполнял опись);
2. вопросы должны быть конкретными, понятными и касаться только тех сторон дела, в которых лицо, производящее дознание, испытывает необходимость в помощи эксперта-бухгалтера;
3. вопросы должны ставиться в логичной последовательности. Сначала вопросы по исследованию отдельных операций, а потом касающиеся общей суммы ущерба;
в процессе производства экспертизы различают следующие вопросы:
1. наличие или отсутствие недостач или излишков товарно-материальных ценностей, денег, периоды и место их образования, а также размера причинённого ущерба;
2. установление правильности документального оформления операций по приёму, хранению и реализации товарно-материальных ценностей.
Права и обязанности эксперта-бухгалтера
Законом предоставлено право эксперту :
1) знакомиться с материалами, относящимися к предмету экспертизы, и выписывать из них необходимые сведения;
2) заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов, необходимых для дачи заключения: о привлечении к проведению экспертизы других экспертов, о принятии мер по обеспечению его безопасности, членов семьи, близких родственников и иных лиц, которых он обоснованно считает близкими, а также имущества;
3) с разрешения органа, ведущего дознание, участвовать в производстве следственных и других процессуальных действий, задавать допрашиваемым и другим лицам, участвующим в этих действиях, вопросы, относящиеся к предмету экспертизы;
4)давать заключения как по поставленным вопросам, так и по входящим в его компетенцию обстоятельствам, выявившимся при производстве экспертизы, советоваться о даче заключения с другими специалистами, которые принимают участие в данном экспертном исследовании;
5) излагать при допросе свои показания на предварительном расследовании, знакомиться с протоколом следственного или другого процессуального действия, в котором он участвовал, а также в соответствующей части - с протоколом судебного заседания и делать подлежащие внесению в протокол замечания относительно полноты и правильности записи его действий и заключения;
6) приводить в заключении вопросы, не поставленные ему на исследование, но имеющие важное значение в деле;
7) делать выводы и давать показания на родном языке, пользоваться бесплатной помощью переводчика;
8) подавать жалобы на действия органа, ведущего дознание, ограничивающие его права при производстве экспертизы;
9) получать возмещение расходов, понесенных при производстве экспертизы, получать возмещение понесенных им расходов и вознаграждение за выполненную им работу, не входящую в круг его прямых служебных обязанностей.
Обязанности:
1) дать обоснованное и объективное заключение по поставленным перед ним вопросам;
2) отказаться от дачи заключения, если поставленные вопросы выходят за пределы его специальных знаний или если представленные ему материалы недостаточны для ответа на эти вопросы, а также отказаться от дальнейшего проведения экспертизы, если он придет к выводу о невозможности дачи заключения, о чем письменно уведомить лицо, поручившее ему производство экспертизы, с обоснованием этого отказа;
3) заявить самоотвод при наличии законных оснований;
4) представить органу, ведущему уголовный процесс, документы, подтверждающие его специальную квалификацию;
5) сообщить по требованию органа, ведущего уголовный процесс, а также сторон в судебном заседании сведения о своем профессиональном опыте и отношениях с лицами, участвующими в производстве по материалам и уголовному делу;
6) являться по вызовам органа, ведущего уголовный процесс, для представления его участникам уголовного процесса и дачи ответов на их вопросы, а также для разъяснения содержания данного им заключения;
7) представить по требованию органа, ведущего уголовный процесс, смету расходов на производство экспертизы, а также отчет о понесенных расходах;
8) проводить экспертизу в присутствии следователя и (или) обвиняемого в предусмотренных законом случаях, соблюдать порядок при производстве следственных действий и во время судебного заседания;
9) обеспечить сохранность материалов дела, полученных для исследования;
10) не разглашать сведения об обстоятельствах уголовного дела и иные сведения, ставшие ему известными в связи с проведением экспертизы, если он был предупрежден об этом органом уголовного преследования или судом.
Эксперт – бухгалтер песет уголовную ответственность:
За отказ или уклонение отдачи заключения;
За дачу заведомо ложного заключения;
За разглашение данных предварительного следствия или дознания без специального разрешения.
За нарушение порядка проведения экспертизы, штатный эксперт привлекается к дисциплинарной ответственности, а внештатный исключается из списка лиц, участвующих в проведении экспертиз.
Эксперт-бухгалтер не вправе :
Приступать к производству экспертизы без письменного указания руководителя экспертного учреждения;
Исследовать материалы дела, неуказанные в постановлении о назначении экспертизы;
Самостоятельно собирать и использовать данные, не предоставленные в установленном порядке;
Решать вопросы, относящиеся к правовой оценке действий лиц;
Хранить материалы дела вне служебного помещения;
Привлекать других лиц к производству экспертизы.
Порядок производства судебно-бухгалтерской экспертизы
СБЭ назначается , как правило, в следующих случаях:
1. материалы ревизии противоречат материалам дела и для изучения противоречий и установления истин необходимо провести экспертизу;
2. когда ревизором не приняты во внимание для отражения в учёте коэффициенты снижения выявленной недостач и не приняты во внимание оправдательные документы материально ответственных лиц;
3. когда есть обоснованное ходатайство обвиняемого о назначении экспертизы;
4. в случае наличия противоречий в выводах первичной и повторной ревизии;
5 при использовании ревизором для определения материального ущерба сомнительной методики;
6. если такая необходимость вызвана выводами другого вида экспертизы;
7. есть противоречия между выводами нескольких ревизоров по одним и тем же фактам.
О назначении экспертизы выносится постановление следователя, которое не заменяется никакими иными распорядительными документами. Оно состоит из 3 частей: вступительной, содержательной, резолютивной.
Во вступительной указывается дата, место оставления, должность и ФИО следователя, номер дела.
В резолютивной изложено решение о назначении экспертизы, её вид, ФИО эксперта, вопросы, поставленные на разрешение, перечень материалов, направляемых на экспертизу. На основании данного постановления руководитель экспертного учреждения составляет задание на проведение экспертизы.
СБЭ проводится в помещении органа , назначившего экспертизы при непосредственном общении эксперта со следователем. Он имеет право знакомиться с планом проведения экспертизы, её методикой конкретизирует сроки её проведения, осуществляет контроль за соблюдением сроков, обеспечивает сбор дополнительных материалов, знакомиться с промежуточными выводами эксперта, проверяет их документальное обоснование, аналитические расчеты.
Процесс экспертного исследования охватывает 3 стадии :
Организационную;
Исследовательскую;
Обобщения результатов и реализации результатов экспертизы.
Организационная заключается в подготовительной работе в экспертном учреждении и организационно-методической подготовке: составляется задание на проведение экспертизы в соответствии с постановлением правоохранительных органов, подбирается эксперт-бухгалтер, исходя из поставленных на экспертизу вопросов, изучается экспертом-бухгалтером задание, содержание и полнота материалов, предоставленных на экспертизу, а также методика проведения экспертизы и план график (10, 20, 30 календарных дней - в зависимости от сложности экспертизы).
Исследовательская стадия заключается в выполнении исследовательских процедур лично экспертом.
Третья стадия делится на обобщение результатов - группировка и систематизация результатов исследования, составление заключения экспертом, разработка предложение по профилактике правонарушений и реализация результатов экспертизы - вручения экспертного заключения назначившему её органу, с предложениями по профилактике правонарушений.
Срок производства экспертизы исчисляется со дня следующего за днём поступления материалов в экспертное учреждение и истекает в день отправления заключения органу, назначившему ее.
Источниками доказательств бухгалтерские документы являются, когда изложенные в них данные имеют значение для дела. Инвентаризационная опись, которая содержит сведения о фактических остатках товарно-материальных ценностей на определённую дату в сопоставлении с данными первичных документов и учётных регистров, используемых для выявления недостач или излишков материальных ценностей. Вещественными доказательствами бухгалтерские документы являются, когда они служили орудием преступления и сохранили на себе следы правонарушения, подписи, печати и т.д.
Материалы, необходимы для производства судебно-бухгалтерской экспертизы
В делах, направляемых на экспертизу, должны содержаться необходимые материалы. В делах о недостачах товарно-материальных ценностей , которые учитываются в количественном суммарном выражении это:
Акты инвентаризации (инвентаризационные описи, протоколы заседаний инвентаризационной комиссии, - сличительные ведомости, расчёты естественной убыли);
Документы, содержащие учётные остатки на даты проведения инвентаризации (карточки учёта, книги, оборотные ведомости, отчеты материально ответственны лиц);
Накопительные ведомости, приходы и расходы товарно-материальных ценностей;
Протоколы допросов лиц, связанных с передвижением товарно-материальных ценностей.
Если были установлены случаи неоприходования или необоснованного списания:
Документы поставщика, по которым поставлялись ценности;
Ведомости движения недостач и оказавшихся излишков ценностей, которые составляются в период проведения ревизии и которые подписаны материально ответственными лицами, ревизором, работниками бухгалтерии);
Регистры бухгалтерского учёта (главная книга, журналы-ордера, мемориальные ордера, накопительные ведомости);
Протоколы допросов материально ответственных лиц, по вопросам правильности отражения в ведомости движения ценностей данных первичных документов и правильности учёта остатков.
Если возникает недостача денежных средств:
Акт инвентаризации кассовой наличности (1 раз месяц);
- (кассовая книга;
Отчёты кассиров с учётными остатками кассовой наличности, которые, как правило, выводятся на дату проведения инвентаризации и приложенные к ним документы;
Документы, в которых ревизией установлены неоприходованные или несвоевременно оприходованные денежные средства, а также необоснованно или несвоевременно списанные;
Документы, подтверждающие получение неоприходованных или несвоевременно приходованных денежных средств (приходные и расходные кассовые ордера, выписки банка, накладные-требования на товарно-материальные ценности, журналы регистрации ордеров);
Протоколы допросов кассиров, главного бухгалтера и членов инвентаризационной комиссии.
Если учёт денежных средств находится в «запущенном» состоянии , то необходимо иметь журналы-ордера по учёту денежных средств в бухгалтерии, ведомость приходов и расходов наличности, составленная на основании первичных документов за период, в котором установлена недостача и подписанная лицом, её составившим, а также материально-ответственным лицом и бухгалтером. Если возникает расхождение ученых данных и ведомостей, то должны быть объяснения в акте, протоколах допросов кассиров по вопросам полноты отражения в ведомости первичных документов.
Если недостача на предприятии розничной торговли :
Инвентаризация описи товаров за период в котором образовалась недостача;
Товарные отчёты материально ответственных лиц, составленные на дату проведения инвентаризации с приложением первичных документов;
Расчёты естественной убыли;
Сличительные ведомости;
Протоколы допросов по вопросам качества инвентаризации с указанием причин недостач.
Если возникли условия сокрытия недостачи , неоприходования товаров или необоснованного их списания, то:
Товарные отчёты материально ответственных лиц за периоды, в которых ревизией установлены случаи неоприходования или необоснованного списания товара;
Документы, подтверждающие получение неоприходованных товаров (полученные по встречной проверке у поставщика, ТН, ТТН);
Журналы-ордера по учёту товаров в бухгалтерии;
Ведомость поступления товаров и сдачи выручки, составляемая на основании первичных документов.
Для определения результатов инвентаризации в количественно - суммовом выражении производится перерасчёт готовых изделий в сырьё, если это касается предприятий общественного питания. В деле должны быть ведомости перерасчёта готовых изделий в сырьё, ведомости (первичные документы на получение сырья, инвентаризационные описи, заключение эксперта-технолога о возможности замены одних продуктов другими и пропорции замен), отчёты заведующего производством с ведомостями отпуска в продажу блюд.
Если эксперт-бухгалтер устанавливает неполноту или отсутствие необходимых для проведения экспертизы данных, он заявляет об этом органу, назначившему экспертизу о предоставлении дополнительных материалов. Оно должно содержать: дату составления, наименование органа, его назначившего, номер дела, ФИО обвиняемого или истца, номер экспертизы, основания для её производства (постановление) и подпись эксперта. При получении материалов в течение 1 месяца проводится экспертиза либо сообщается о невозможности дачи заключения.
Порядок проведения дополнительной и повторной экспертиз.
Кроме первичной экспертизы, могут быть назначены дополнительная и повторная. Дополнительная назначается в случаях, когда:
1. заключение эксперта-бухгалтера не вызывает сомнений в его правильности, но требуется более детальное освещение отдельных вопросов;
2. после дачи заключения появилась новая версия, для проверки которой необходимо проведение экспертизы по уже изученным или новым материалам;
3. обвиняемый, ознакомившись с заключением, ходатайствует о постановке перед экспертом дополнительных вопросов или представляет новые документы;
дополнительная экспертиза, как правило, проводится тем же экспертом, что и проводил первичную.
Повторная экспертиза назначается в случае возникновения у следователя сомнений в правильности заключения эксперта:
1. первоначальное заключение противоречит материалам дела;
2. применена неправильная методика исследования (по мнению следователя);
3. возникли сомнения в квалификации эксперта-бухгалтера. Повторная экспертиза поручается другому эксперту-бухгалтеру .
Судебно-бухгалтерская экспертиза в суде по уголовным и гражданским делам
Если на предварительном следствии проводилась СБЭ, то рассматривается обоснованность её назначения, соблюдение требований процессуальных норм и полнота заключения для установления следующих фактов:
1. изложены ли в постановлении следователя причины назначения экспертизы; 2. 2. сформулированы ли вопросы, на которые должны быть получены ответы;
3. предъявлено ли обвиняемому постановление о назначении СБЭ;
4. не были ли заявлены экспертом-бухгалтером ходатайства о предоставлении ему новых материалов по данному делу и не был ли предоставлен акт о невозможности дать заключение;
5. кем дано заключение;
6. перечислены ли все материалы, которые исследовались экспертом-бухгалтером;
7. дано ли им заключение по всем вопросам задания, если заключения дано несколькими экспертами и нет разногласий в их выводах;
8. назначена ли следователем повторная экспертиза;
9. были ли проведены допросы обвиняемых по выводам экспертизы.
Изучив материалы дела суд имеет право:
1. признать заключение экспертизы правильным (заключение не препятствует рассмотрению дела);
2. установить формальные нарушения при назначении или проведении экспертизы (принять дело к слушанию для восполнения «пробелов»);
3. установить существенные нарушения при назначении или проведении экспертизы и направить дело дополнительно расследование для устранения нарушений;
4. не установив существенные нарушения при назначении или проведении экспертизы, но определив недостатки заключения, вынести определение о проведении дополнительной экспертизы;
5. установив, что на стадии предварительного следствия экспертиза не проводилась, и при этом имеют место материалы, которые должны быть рассмотрены экспертом-бухгалтером, направить дело на дополнительное расследование для проведения экспертизы или обосновать вызов эксперта-бухгалтера в судебное заседание.
Методически приёмы исследования судебно-бухгалтерской экспертизой основных финансово-хозяйственных операций
Исследований операций с денежными средствами
Исследование операций с денежными средствами включает в себя исследование кассовых операций, банковских операций по расходованию подотчетных денежных сумм.
Методика исследования кассовых операций зависит от способов злоупотреблений с наличными деньгами, основным из которых являются :
1. неоприходование или частичное оприходование полученных в банке денег;
2. списание денежных средств без оправдательных документов, по подложным документам или в больших размерах, чем следует по документам;
3. повторное списание денежных средств по одним и тем же оправдательным документам.
При исследовании операций, связанных с движение денежных средств в кассе, эксперт-бухгалтер обязан руководствоваться Правилами ведения кассовых операций (Постановление Национального банка Республики Беларусь о 28.06.2001 № 159 - вступило в силу с 1 августа 2001г.). Эксперт-бухгалтер осуществляет проверку всех оборотов по кассе за исследуемый период. Основные этапы исследования: проверка состояния записи в отчете кассира, записям в кассовой книге (заполняться должны под копирку). Несовпадение данных возможно если:
Кассир исправил ошибку в отчете, но не исправил в кассовой книге;
Кассир предоставил в бухгалтерию искажённый кассовый отчёт;
Бухгалтер проверил отчёт кассира, внёс в него исправления, но не проследил за внесением изменений в кассовую книгу кассира.
Проверка соответствия оборотов по кассовому отчёту оборотам в учётных регистрах. Следует особенно обратить внимание - не производились ли сторнировочные записи путём исследования документов, которые явились основанием для данных записей. При выявлении несоответствий, обращается внимание на проводки, в которых допущены неправильные записи и исследуемые документы, в которых эти проводки отражены.
Если списание денежных средств осуществлялось по подложным документам, что установлено экспертом криминалистом, то эксперт-бухгалтер должен провести встречную проверку операций, отражённых в подложном документе, сравнивает его с бесспорно правильным документом и другими операциями, которые взаимодействовали с данным документом и оформляется бесспорно правильным документом.
В случае оприходования или списания денежных сумм без специального документального обоснования проводится сверка расчётов данного учреждения с другими учреждениями или частным лицом, которое якобы внесли или получили денежные средства. Такие злоупотребления выявляются тщательной проверкой наличия и обоснованности всех документов, приложенных к приходным и расходным кассовым ордерам.
Если злоупотребление совершалось путем частичного неоприходования по кассе наличных денежных средств, полученных в банке или от других лиц. то эксперт-бухгалтер составляет записи о поступлении денежных средств:
Из банка с данными выписок;
От других лиц с данными первичных документов, которые послужили обоснованием для получения денег и в данном случае анализируются все экземпляры документов, включая находящиеся на руках у плательщика.
Общая схема кассовых операций сводится к следующим этапам:
1. ознакомление с материалами дела по ведению кассовых операций;
2. ознакомление с актами ревизии по ведению денежных расчётов на предприятии (акты инвентаризации кассы);
3. проверка по кассовой книге соответствия оборотов входным и выходным остаткам денежных сумм;
4. сравнение итоговых данных с отчётом кассира об операциях по кассе, актам инвентаризации кассы с остатками по журналу-ордеру № 1, ведомости №1;
5. сравнение данных о поступлениях и расходах денег из кассы с выписками банка по зачислению денежных сумм на расчётный счёт и выдаче наличных денег с расчётного и валютного счета;
6. сравнение выписки банка о выдаче наличности с записями в корешках чековой книжки;
7. проверка по приходным и расходным ордерам либо по другим документам обоснованности кассовых операций;
8. сравнение поступлений денежных сумм в кассу с фактическим отпуском ТМЦ если данная операция осуществлялась за наличный расчет с физическими лицами;
9. сравнение сумм выручки предприятия с сё приходом по кассе и инкассация;
10. сравнение денежных сумм, поступивших в кассу для выдачи заработной платы с бухгалтерскими данными по начислению, удержаниям из заработной платы со сдачей денег на депонент;
11. исследование содержания бухгалтерских проводок и их соответствие регистрам учёта, в которых они отражены;
12. заключение по итогам экспертизы.
Банковские операции .
Злоупотребления, совершаемые при осуществлении банковских операций направлены обычно на изъятие наличности. Эксперт-бухгалтер должен руководствоваться Инструкцией НБ, касающейся данного вопроса. Исследование банковских операций осуществляется в следующей последовательности:
1. проверка полноты и достоверности выписок банка;
2. сопоставление оборотов по счёту, накопительных ведомостей, выписок банка;
3. исследование приложенных к выписке банка документов;
4. исследование сторнировочных и восстановительных бухгалтерских записей.
Полноту выписок эксперт-бухгалтер устанавливает проверкой правильности подборки всех выписок банка, то есть производится сличение переходов остатков и дат выписок.
Достоверность выписок определяется по внешним признакам. По полноте заполнения реквизитов, наличии подписей и штампов. Если в выписке банка имеются исправления, то они должны быть подтверждены подписью главного бухгалтера банка и скреплены печатью. Если имеется исправление, то при проведении экспертизы обязательна встречная проверка. При несоответствии оборотов в журнале-ордере, ведомостях с выписками банка, эксперт-бухгалтер приступает к исследованию приложенных к выписке первичных документов. В результате чего устанавливается, правильно ли определена корреспонденция счетов по каждой операции и правильно ли определены группы сумм оборотов по счетам и правильно ли они вписаны в бухгалтерский реестр.
После проверки выписок банка и сверки их с записями в журналах-ордерах, ведомостях, исследуются сторнировочные записи и восстанавливаются путём анализа содержания первичных документов, которые явились основанием для этих записей.
Можно классифицировать нарушения по банку следующим образом :
1. присвоение наличных денег, полученных из банка. Форма проявления нарушения - неоприходование полученных из банка сумм;
2. неполное отражение в учёте операций по расчётному счёту с целью сокрытия или присвоения денежных средств. Форма проявления - исключение из учёта сумм, полученных из банка с одновременным исключением примерно такой же суммы поступлений на расчетный счёт;
3. неправильный арифметический подсчёт итогов в учётных регистрах. Форма - та же;
4. перечисление средств поставщикам на основании их счетов с текстом сомнительного вида или содержания. Происходит отнесение полученных денег на затраты производства, вместо кассы;
5. перевод кредиторской задолженности подотчётного лица с расчётного счёта через банк. Происходит присвоение должностными лицами задолженности прошлых лет.
Подотчётные суммы. Злоупотребления подотчётными суммами обычно сопровождаются нарушениями установленного порядка выдачи авансов подотчётным лицам, утверждения авансовых отчетов. Методика исследования операций с подотчётными суммами зависит от характера допущенных злоупотреблений. Так, незаконная выдача аванса под отчёт устанавливается экспертом-бухгалтером сопоставлением содержания авансового отчёта и соответствующих распорядительных документов. Сравнением дат выдачи авансов и предоставлении отчетов об их расходовании и дат, проставленных на прилагаемых к ним документам. Незаконное авансирование рабочих и служащих в счёт заработной платы, эксперт-бухгалтер устанавливает проверкой записей подотчётными лицами, сравнением данных в журналах-ордерах по заработной плате (№10), по выдаче сумм под отчёт (№11), а также далее по лицевым счетам, данным кассовой книги, а также данным в расчетно-платёжных ведомостях, платежных ведомостях.
Факты предоставления подложных доказательств выявляются в результате анализа всех первичных документов, также путём сопоставления даты получения аванса с датами приобретения из подотчётных сумм. При передаче одним подотчётным лицом суммы аванса или части его другому лицу, эксперт-бухгалтер должен проанализировать движение подотчётных сумм у обоих авансируемых. Бездокументальное списание выданных авансов выявляется сопоставление сумм бухгалтерских проводок по списанию расходов с подотчётных лиц, получивших аванс по данным журнала-ордера данными авансовых отчётов и приложенных к ним документов.
Исследование операций с заработной платой
Основными видами злоупотреблений , допущенными при начислении и выплате заработной платы, являются:
1. повторная выплата заработной платы одним и тем же лицам за один и тот же период. Возникает за один и тот же расчётный период и чаще всего оформляется на временно работающего, временно нетрудоспособного, находящегося в отпуске или уволенного работника. Для выявления подобных случаев эксперту необходимо проверить основания для начисления заработной платы (приказы, листки временной нетрудоспособности и табеля учёта отработанно времени), а затем сопоставить суммы, фактически выплаченные работнику по ведомости с суммами которые ему должны были начислить с учётом болезни или отпуска. С целью сокрытия в учёте необоснованно начисленных сумм заработной платы, данные суммы не заносятся в лицевые счета, а бухгалтерские проводки по начисления увеличиваются на сумму, излишне вписанную в расчётно-платёжную ведомость, поэтому отсутствие в лицевых счет; данных о суммах, выплаченных по ведомости требуют от эксперта проведения исследования общей суммы начисленной заработной платы по своду расчётно-платёжных ведомостей;
2. увеличение сумм подлежащих выплате по расчётно-платёжной ведомости после получения их работником учреждения. В случаях, когда работникам правильно начисляется заработная плата по расчётно-платёжной ведомости, но потом изменяется в сторону увеличения после получения её работником, то эксперт-бухгалтер должен сплошным порядком проверить правильность графы «Сумма к выдаче» по каждому работнику в расчётно-платёжной ведомости, результаты сравниваются с суммой расходного кассового ордера. Сравниваются суммы в кассовой книге с выписками банка;
3. неправильный подсчёт в расчётно-платёжных ведомостях итогов по графам: всего удержано и сумма к выдаче.
Необоснованные выплаты производятся путём увеличения итоговых сумм, причитающихся к выдаче по расчётно- платёжной ведомости,
могут скрываться:
3.1. путём включения в журнал-ордер №10 подложных расчётно-платёжных ведомостей или допиской в имеющейся расчётно-платёжной ведомости фамилий вымышленных или уволенных работников;
3.2, злоупотребления могут быть скрыты путём искажением итогов расчётно-платёжной ведомости и обычно путём увеличения сумм, подлежащих выплате и уменьшения сумм удержанных налогов. Выявление подобных нарушений возможно путём арифметического подсчёта всех показателей. Таким образом, для установления фактов и размеров необоснованных выплат перечисленными способами, эксперту необходимы следующие материалы :
3.2.1. проверить соответствие записей одних и тех же операций в разных учётных регистрах, то есть итогов расчётно-платёжной ведомости и итогов, которые включены в журнал-ордер №10;
3.2.2. проверить соответствие сумм, отражённых в расчётно-платёжной ведомости и сумм, отражённых первичных документах;
3.2.3. проверить правильность арифметических подсчётов во всех вышеназванных документах;
3.2.4. определить разницу между причитающейся и фактически выплаченной суммами.
4. выплата внеплановых авансов без последующего их удержания. Изъятие денежных средств может производиться также под видом выдачи внеплановых авансов, которые не оформлены соответствующими документами, не внесены лицевые счета, и, как результат, не удерживаются при последующих выплатах заработной платы. Выданные и не удержанные внеплановые авансы могут скрываться путём завышения итоговой суммы удержанных авансов в расчётно-платёжных ведомостях с одновременным занижением итоговой суммы удержанных налогов. В данном случае эксперт-бухгалтер должен сопоставить суммы выданных каждому работнику авансов по платёжной ведомости или по расходным ордерам с суммами в расчётно-платёжной ведомости. Затем следует рассчитать по ведомостям суммы удержанных авансов, установить правильный итог и выявить излишне списанную по кассе сумму. Если необоснованные выплаты были произведены путём уменьшения сумм удержанных налогов, то эксперту-бухгалтеру следует установить правильность сумм налогов и сопоставить с суммами, указанными в расчётно-платёжной ведомости;
5. выплата депонированных сумм не тем лицам, которым они предназначены. Эксперт-бухгалтер должен сопоставить отметки о депонировании сумм с расчётно-платёжными ведомостями с записями в книге или карточках учёта депонированной заработной платы. Обычно злоупотребления скрывают в учёте путём проставления поддельных подписей в депонентных карточках или книгах, внесения в расходный кассовый ордер, который выписывается к расчётно-платёжной ведомости суммы не фактически выплаченной заработной платы, а причитающейся к выплате. В этом случае депонированная заработная плата не приходуется по кассе с отнесением на счёт расчётов с депонентами, а списывается в расход с отнесением в дебет счёта 70 «расчёты по оплате труда»;
6. искажение отчётных показателей , являющихся основанием для получения премий.
Исследование операций по движению материальных ценностей, основных средств и МБП
Основной задачей при исследовании операций с материальными ценностями является проверка документально обоснованности и правильности отражения в учёте поступлений и расходования материалов, также определение по материалам инвентаризации размера недостач или излишков материальных ценностей, установление размера причинённого учреждению (я так понимаю, что речь не только о ст. 120 ГК РБ - МАХ) материального ущерба.
Исследование операций, связанных с движением материальных ценностей зависит от способа допущенных злоупотреблений.
Основные:
- неправильная оценка или переоценка ОС (проводится 1 раз в год). При исследовании необходимо тщательно проверить изменение оценки отдельных объектов, которая допускается при переоборудовании, реконструкции, а также при обнаружении ошибки в определении первоначальной стоимости. Правильность оценки ОС устанавливается по первичным документам и калькуляционным расчётам, а также при этом обязательно учитывается заключение технической экспертизы. Методы переоценки: метод прямого счёта, через индексы и через валюту. Обычно применяются коэффициенты - проверить правильность их применения, определения восстановительной стоимости, отражение восстановительной стоимости в бухгалтерских документах;
- неприходование материальных ценностей. Эксперт исследует в первую очередь акты ревизий, первичные документы и учётные регистры по оплате приобретения данных ценностей. Проверка осуществляется путём взаимного сличения документов и учётных регистров. При этом устанавливается, правильно ли оформлены первичные документы, нет ли в них неоговоренных исправлений, подчисток, арифметических ошибок и соответствуют ли их данные учётным;
- неприходование материальных ценностей , полученных от ликвидации ОС, МБП. В случае хищения ценностей, скрытых посредством неоприходования материалов, полученных от ликвидации, возникает необходимость привлечения эксперта соответствующей отрасли знания для определения наименования и количества материальных ценностей, которые могли бы быть получены при ликвидации ОС, МБП. Основываясь на данном заключении, эксперт-бухгалтер сопоставляет данные о том, какие материалы и в каком количестве должны быть получены с данными, получившими отражение в бухгалтерском учёте. Определяется стоимость неоприходованных материалов и размер материального ущерба;
- замена дорогостоящих объектов более дешёвыми . Замена объектов более дешёвыми того же наименования совершается тогда, когда запутан бухгалтерский учёт, записи в учётных регистрах не имеют достаточной детализации, а в аналитическом учёте отсутствует техническое описание объектов, в этих случаях установить такую замену по учётным данным невозможно. Она устанавливается лишь на основе первичных документов, по которым были оприходованы данные ценности. Эксперт-бухгалтер выявляет данную замену на основе исследований технических описаний объектов в первичных документах, карточках аналитического учёта, инвентарных ведомостях, а затем, пользуясь документами, которые являются основанием для определения цены, эксперт определяет разницу в стоимости объектов с учётом их износа и размер причинённого учреждению ущерба;
- неправильное списание ОС, МБП, материалов . При исследовании правильности списания с баланса ОС, МБП, эксперт бухгалтер должен убедиться в наличии соответствующих актов на списание и установить, как были использованы и списаны объекты. В сомнительных случаях он должен получить через следователя или суд из организации, куда были переданы списанные материальные ценности, документы или учётные регистры с записями об их использовании;
- создание неучтённых резервов .
Заключение судебно-бухгалтерской экспертизы
Заключение эксперта-бухгалтера, его структура и содержание.
На стадии обобщения и реализации результатов экспертизы проводится группировка и систематизация материалов, полученных в процессе экспертного исследования, и составляется заключение . Структура и содержание заключения должна отвечать требования Инструкции о проведении судебно-бухгалтерской экспертизы (МинЮст 30.12.1996г.) (если кто-то найдёт - скажите мне - МАХ) и другим нормативным документам.
Состоит из 3 частей :
1. вступительная.
Название организации, ФИО эксперта, номер и дата постановления о назначении, дела и задания, название органа, назначившего экспертизу, номер и дата задания, дата поступления материалов. Там же излагаются обстоятельства дела, которые послужили основанием назначения экспертизы, приводятся вопросы, которые поставлены на разрешение (редакция сохраняется), дата назначения экспертизы, время начала и окончания экспертного исследования, дата составления заключения, место проведения экспертизы, предупреждение об уголовной ответственности. Во вводной части заключения дополнительной или повторной экспертизы, кроме вышеуказанных сведений, сообщается информация о предшествующей экспертизе, наименование экспертного учреждения, ФИО эксперта, номер и дата первоначального заключения, фактические данные, которые установлены предыдущей экспертизой, мотивы дополнительной или повторной экспертизы;
2. исследовательская .
Процесс экспертного исследования и его результат по каждому вопросу, поставленному на разрешение экспертизы, указываются все объекты исследования, методика, использованные приёмы, даётся научное обоснование установленных фактов, указываются нормативные акты, используемые для решения поставленных вопросов, аргументируются причины, по которым ответить на вопросы по существу не представляется возможным. Если эксперта не устраивают поставленные вопросы, он имеет право их сформулировать, отредактировать или дать пояснения о том, как вопрос понимается им в соответствии с его специальными познаниями. При проведении дополнительной или повторной экспертизы эксперт может не излагать состояния объектов, а сделать ссылку на соответствующие пункты предыдущего заключения. При применении экспертом новых методов, необходимо привести данные об их надёжности и сделать ссылку на их апробацию.
В данной части приводятся графики и таблицы, отражающие ход и результаты промежуточных расчётов. Если материалы находятся вне текста, то на них делается ссылка, а таблицы и графики оформляются приложением и рассматриваются как составная часть заключения.
Обобщение результатов экспертизы осуществляется, как пра вило, в журнале-группир овке исследования СБЭ:
Содержание исследовательской части заключения должно обеспечить следователю, суду, участвующим в деле лицам однозначность в решении вопросов и дать возможность определить его доказательную ценность, результативная (не путать с резолютивной). Составляется экспертом-бухгалтером по каждому из поставленных на решение вопросов в форме конкретного ответа. Заключение подписывает эксперт-бухгалтер, а при проведении комиссионной экспертизы - все члены комиссии. Если имеются расхождения в суждениях, то каждый эксперт подписывает сделанное им заключение отдельно. В выводах не должны использоваться термины «халатность», «хищение», «растрата», «присвоение» и т.д., так как, применяя такую терминологию, эксперт выходит за рамки своей компетенции, так как он не вправе квалифицировать подобным образом действия лиц. Необходимо чтобы в каждом из выводов указывались установленные экспертом факты, отражаться, связаны ли эти факты с нарушением каких-либо правовых норм и если связаны, то:
Какой нормативный акт нарушен;
За какой период выявлены нарушения;
Кто несёт за это ответственность с позиции бухгалтерского учёта;
Сумма материального ущерба;
Обстоятельства, способствовавшие совершению данного правонарушения. Для того, чтобы не допустить фальсификации экспертного заключения, оно подписывается на каждой странице, все подчистки и технические исправления эксперт должен заверить подписью на той же странице. Заключение составляется в 2 экземплярах: первый - назначившему экспертизу, второй - проводившему. По результатам повторной экспертизы изготавливается копия экспертного заключения и отсылается эксперту (органу), проводившему предыдущую экспертизу. Связь заключения с другими источниками доказательств, предполагает, что заключение должно быть:
Изложено объективно, на основе специальных познаний;
Непосредственно связано с иными материалами дела;
Основано на исследовании всех имеющихся в деле источников доказательств.
Акт (справка) о невозможности проведения экспертизы им даче заключения
Акт (справка) о невозможности проведения экспертизы им даче заключения составляется в тех случаях, когда поставленные перед экспертом вопросы выходят за пределы его специальных познаний и полученные экспертом материалы недостаточны для дачи заключения. Если эксперт-бухгалтер обнаруживает вопросы, которые выходят за рамки его компетенции, он обязан сообщить об этом следователю (суду), которые назначили экспертизу и приступить к исследованию тех вопросов, которые не вызывают у него сомнений.
Акт состоит из 3 частей :
Вводная. То же самое что и в заключении;
Мотивировочная. Подробно излагаются причины, по которым нельзя было дать заключение;
Заключительная. Кратко указывается на невозможность дать ответ на каждый поставленный вопрос.
Акт составляется в 2 экземплярах, подписывается и заверяется экспертом. Первый экземпляр - назначившему, второй - проводившему.
Профилактическая деятельность эксперта-бухгалтера
Анализируя документацию предприятия, эксперт обычно устанавливает некачественное проведение инвентаризации и неправильное отражение её в учёте, нарушение сроков проведения инвентаризации, нарушение порядка документального оформления результатов снятия фактического наличия, несвоевременное оформление бухгалтерских документов, полное или частичное неоприходование, необоснованное списание в расход материальных ценностей, различных потерь и естественной убыли, неправильное отражение в бухгалтерском учёте скидок, наценок, несоблюдение кассовой дисциплины, порядка начисления и выплаты заработной платы, недостатки контрольно-ревизионной работы.
Профилактическая работа эксперта-бухгалтера осуществляется в 2 формах: процессуальной и непроцессуальной.
При осуществлении профилактической работы в процессуальной форме , фактические данные об обстоятельствах, которые способствовали совершению правонарушений, отражает в экспертном заключении в форме ответа на соответствующие вопросы (какие нормативные акты нарушены и какими должностными лицами).
Непроцессуальный характер носит экспертная работа по обобщению экспертной, ревизионной профилактики для выявления наиболее типичных обстоятельств, способствующих совершению правонарушений и разработка профилактических мероприятий по их устранению.
Исследование состояния бухгалтерского учёта
Исследование состояния бухгалтерского учета состоит в установлении соответствия ведения бухгалтерского учёта теоретическим основам и отраслевым особенностям, соблюдения основных положений и ведомственных инструкций по организации документооборота, ведения аналитического и синтетического учёта, бухгалтерской отчётности и организации контроля.
Этапы:
1. исследование и оценка первичных документов, изучение нормативной базы;
2. исследование и оценка записей в учётных регистрах;
3. исследование всей бухгалтерской отчётности в целом.
В процессе исследования могут быть обнаружены следующие нарушения :
Составление документов не по установленной форме;
Отсутствие распоряжения на оформление операции или исполнительный документ;
Отсутствие при документах необходимых приложений или наличие расхождений между основным документом и приложением;
Расхождения в разных экземплярах одного и того же документа, подчистки и т.д.;
Составление сводных документов без наличия первичных;
Составление бухгалтерских проводок с нарушением типовой корреспонденции счетов;
Несвоевременное составление бухгалтерских записей.
При выявлении нарушений, эксперт обязан тщательно проанализировать содержание отражённой в документе хозяйственной операции. Записи в регистрах бухгалтерского учёта исследуются в направлении установления соответствия их данным первичных документов. В данном случае эксперт-бухгалтер устанавливает:
открытие и ведение счетов, непредусмотренных планом, отсутствие необходимых записей в книгах или карточках аналитического учёта, оборотных ведомостях и несогласующихся записей по однородным хозяйственным операциям в различных учётных регистрах, отсутствие аналитического учёта по балансовым счетам, по которым его ведение обязательно, наличие в учётных регистрах записей, не подтверждённых учётными документами, наличие в регистрах нерасшифрованных расходов, неправильный подсчёт итогов и их перенос на другую страницу, наличие кредитового сальдо по активным и дебетового по пассивным счетам, отсутствие имевшихся ранее регистров.
При исследовании бухгалтерской отчётности выявляются: полнота отражения в бухгалтерском учёте всех хозяйственных и финансовых операций, которые были совершены в отчётном периоде, соответствие данных аналитического и синтетического учётов, своевременность и полнота проведения инвентаризации.
Материальный ущерб (BONUS )
Под хищением понимается умышленное противоправное безвозмездное завладение чужим имуществом или правом на имущество с корыстной целью путем кражи, грабежа, разбоя, вымогательства, мошенничества, злоупотребления служебными полномочиями, присвоения, растраты или использования компьютерной техники.
Кража - тайное похищение имущества.
Грабеж - открытое похищение имущества.
Мошенничество - завладение имуществом либо приобретение права на имущество путем обмана или злоупотребления доверием.
Хищение путем злоупотребления служебными полномочиями - завладение имуществом либо приобретение права на имущество, совершенные должностным лицом с использованием своих служебных полномочий, при отсутствии признаков присвоения либо растраты.
МИНОБРНАУКИ РОССИИ
КУРСОВАЯ РАБОТА
по дисциплине «Бухгалтерский учет и анализ»
на тему
(на примере СХПК «Тепличный»)
Бакалавра Филипповой Елены Борисовны
Направление 080100.62, курс 3
Форма обучения заочная, группа 33.2.Зб.
Научный руководитель
Мишина Ольга Владимировна
Санкт-Петербург
МИНОБРНАУКИ РОССИИ
федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего образования
«Санкт-Петербургский государственный экономический университет»
Зав. кафедрой ______________________
(подпись)
ЗАДАНИЕ
на подготовку курсовой работы
бакалавру Филипповой Елене Борисовне
Тема работы «Бухгалтерский учет и анализ результатов финансово-хозяйственной деятельности организации»
(на примере СХПК «Тепличный»)
Основные вопросы, подлежащие разработке (исследованию):
1. Формирование в бухгалтерском учете информации для определения финансовых результатов
2. Финансовый учет результатов от основного вида деятельности
3. Анализ результатов финансово-хозяйственной деятельности
Дата выдачи задания ______________________________________________
Руководитель ____________________________________________________
Задание принял к исполнению ______________________________________
Подпись бакалавра _______________________________________________
(расшифровка подписи)
Введение
Глава 1. Формирование в бухгалтерском учете информации для определения финансовых результатов
1.1. Принципы признания доходов и расходов
1.2. Формирование доходов и расходов организации
1.3. Экономическая характеристика организации
Глава 2. Финансовый учет результатов от основного вида деятельности
2.1.Формирование финансовых результатов от реализации продукции
2.2. Бухгалтерский учет результатов от обычных видов деятельности
2.3. Формирование на счетах прочих доходов и расходов
2.4. Отражение в отчетности финансовых результатов деятельности
Глава 3. Анализ результатов финансово-хозяйственной деятельности
3.1.Задачи и методы анализа результатов деятельности организации
3.2.Оценка структуры финансовых результатов по видам деятельности
3.3. Факторный анализ финансовых результатов деятельности организации
Заключение
Список литературы
Приложения
Введение
В настоящее время все организации независимо от их вида, форм собственности и подчинённости ведут бухгалтерский учёт имущества и хозяйственных операций согласно действующему законодательству.
В связи с тем, что нормативные документы по бухгалтерскому учету часто меняются и дорабатываются, бухгалтеры должны более тщательно следить за изменениями, вносимыми в нормативные документы; и принимать к бухгалтерскому учету лишь такие объекты основных средств, которые бы соответствовали тем условиям принятия основных средств, которые прописаны в положениях, законах и других нормативных документах.
Основной целью организации является получение наибольшей прибыли от своей основной деятельности при нормальных издержках производства и продажи продукции (работ, услуг). Анализ прибыли, полученной организацией является важным инструментом управления. Доходы, расходы и финансовые результаты оказывают существенное влияние на финансовое состояние, платежеспособность и благополучие организации. Поэтому в современных условиях они выступают основными объектами системы учета, внутрихозяйственного контроля и управления организаций. Данные о финансовом положении организации являются его важнейшей составной частью. Такая информация пользуется наибольшим спросом среди различных ее пользователей и обязательно учитывается при принятии любых управленческих решений. Поэтому достоверность и объективность информации о финансовом положении организаций, а также возможность ее получения в любой необходимый момент являются обязательными условиями в практике принятия управленческих решений в процессе их финансово-хозяйственной деятельности.
Прибыль всегда порождала различные взаимоотношения по поводу ее распределения между предпринимательством и властью - государством. Поэтому мощнейшее воздействие на механизм формирования информации о финансовых результатах оказывает налогообложение прибыли. Таким образом, в современной практике деятельности хозяйствующих субъектов налицо существование двух систем учета, основная функция которых - определение финансового результата- в значительной степени дублируется. При этом взаимосвязь между бухгалтерской и налоговой системами формирования финансовых результатов носит весьма условный характер. Это порождает свои проблемы в организации учета финансовых результатов, выражающиеся, в первую очередь, в отсутствии централизованного механизма сдерживания в формировании информации, необходимой узким группам пользователей.
Финансовые результаты формируются в результате реализации продукции (товаров, работ, услуг), основных средств, товарно – материальных ценностей, нематериальных и прочих активов, а также внереализационных доходов и расходов. Важное значение в контроле за формированием финансовых результатов имеет правильно организованный на предприятии их оперативный и бухгалтерский учет.
Актуальность выбранной темы исследования обусловлена тем, что именно процесс продажи готовой продукции влияет на формирование финансового результата. На основании анализа финансовых результатов осуществляются планирование деятельности предприятия.
Целью курсовой работы является исследование учета финансовых результатов от продажи готовой продукции.
Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи :
· рассмотреть процесс формирования доходов и расходов организации;
· изучить формирование финансовых результатов организации;
· исследовать документальное оформление процесса продажи продукции;
· дать оценку экономическо – хозяйственной деятельности предприятия;
· раскрыть влияние учетной политики на формирование прибыли;
· определить порядок исчисления налога на прибыль;
· обобщить результаты исследования предприятия;
При написании курсовой работы использованы теоретические разработки ведущих российских и зарубежных ученых, исследующих проблемы бухгалтерского учета и анализа: Адамса Р., Аренса А., Лоббека Дж., Монтгомери Р., Бычковой С.М., Данилевского Ю.А., Кочинева Ю.Ю., Подольского В.И., Проскурякова А.М., Соколова Я.В., Суйца В.И., Терехова А.А., Шеремета А.Д. и других.
Нормативно-правовую основу составили российские законодательные акты, международные и отечественные стандарты бухгалтерского учета.
Предметом исследования курсовой являются финансовые результаты от продажи готовой продукции.
Объектом исследования курсовой работы является сельскохозяйственный потребительский кооператив «Тепличный». Основной деятельностью является выращивание в защищенном грунте высококачественной экологически чистой продукции сельскохозяйственного производства и ее сбыт.
Глава 1. Формирование в бухгалтерском учете информации для определения финансовых результатов
1.1 Принципы признания доходов и расходов
Важным моментом предпринимательской деятельности является определение финансовых результатов за определенный период. В общем случае учет финансовых результатов сводится к трем составляющим:
1) отражению сведений о доходах от хозяйственной и финансовой деятельности;
2) формированию информации о расходах, которые способствовали получению этих доходов;
3) сопоставлению доходов и расходов и определению финансового результата.
При формировании финансовых результатов материальные затраты, амортизация, затраты на оплату труда и т.д. сразу не рассматриваются в качестве расходов отчетного периода. В процессе производства эти издержки увеличивают стоимость незавершенного производства и готовой продукции, считаются инвентарными затратами и рассматриваются в качестве активов, которые в будущем должны принести организации прибыль.
Признание затрат в качестве текущих расходов возможно только после продажи продукции, выполнения и принятия работ или услуг в соответствии с принципом временной определенности фактов хозяйственной деятельности и взаимоувязки доходов и расходов. Следовательно, в течение отчетного периода производственные затраты не идентичны себестоимости проданных изделий, поскольку существует временной разрыв между расходами и трансформацией их в себестоимость проданных изделий.
Общие принципы признания в бухгалтерском учете доходов и расходов организации регламентируются национальными учетными стандартами – Положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99) . Рассмотрим понятие доходов и расходов, их классификацию для целей группировки в системе бухгалтерского учета.
Доходом признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов учредителей.
Доходы группируются по двум направлениям:
1) доходы от обычных видов деятельности;
2) прочие доходы.
К прочим доходам относятся:
- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и др. видов интеллектуальной собственности;
- поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);
- прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);
- поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;
- проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.
- штрафы, пени, неустойки (полученные) за нарушение условий договоров;
- активы полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
- поступления в возмещение причиненных организации убытков;
- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;
- курсовые (положительные) разницы;
- сумма дооценки активов;
- прочие доходы.
Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации за исключением уменьшения вкладов по решению учредителей.
Расходы, как и доходы, группируются по двум направлениям:
1) расходы по обычным видам деятельности;
2) прочие расходы.
К прочим расходам относятся:
- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения и др. видов интеллектуальной собственности;
- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
- расходы, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитной организацией;
- отчисления в оценочные резервы, создаваемых в соответствии с правилами бухгалтерского учета, а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;
- уплатой организацией процентов за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
- штрафы, пени, неустойки (уплаченные) за нарушение условий договоров;
- возмещение причиненных организации убытков;
- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;
- курсовые (отрицательные) разницы;
- сумма уценки активов;
- перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительностью и непроизводственной деятельностью;
- прочие внереализационные расходы.
Приведенная группировка имеет важное значение для построения системы синтетического и аналитического учета доходов и расходов, выбора синтетических счетов, системы субсчетов и аналитических позиций.
Одни и те же виды доходов (расходов) организации могут признаваться в одном случае в качестве доходов (расходов) от обычных видов деятельности, а в другом – в качестве прочих. Классификация доходов и расходов зависит от предмета деятельности организации. Если предметом деятельности организации является участие в уставных капиталах других организаций, то доходы, полученные в виде дивидендов, будут отражаться в качестве поступлений от обычных видов деятельности. В других организациях полученные дивиденды учитываются в составе прочих доходов.
К прочим доходам также относят поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств (стихийного бедствия, пожара, аварий и т.п.), в качестве которых могут выступать: страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.д.
В составе прочих расходов выделяют расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств, в качестве которых обычно выступает балансовая стоимость утраченного в результате таких событий незастрахованного имущества.
1.2 Формирование доходов и расходов организации
В процессе деятельности предприятия формируются доходы, расходы и финансовые результаты. Под доходами понимают увеличение экономических выгод в виде поступлений активов или уменьшения обязательств, приводит к росту величины собственного капитала предприятия (за исключением его изменений, осуществляемых в результате проведения дополнительных взносов собственников). Все доходы делятся на несколько групп:
· Доходы от операционной деятельности – это доходы от реализации продукции и другие операционные доходы. Доход от реализации продукции (товаров, работ, услуг) – это общий доход, выручка от реализации продукции без учета предоставленных скидок, возврата проданных товаров и косвенных налогов. Прочие операционные доходы включают все доходы от операционной деятельности, кроме дохода от реализации продукции. К ним, в частности, относятся: доходы от реализации иностранной валюты; доходы от продажи оборотных активов (кроме финансовых инвестиций); доходы, полученные от операционной аренды активов; доходы от операционной курсовой разницы по операциям в иностранной валюте, суммы полученных штрафов, пени, неустоек и других санкций за нарушение хозяйственных договоров; доходы от списания кредиторской задолженности; возмещение ранее списанных активов (поступление долгов, списанных как безнадежные), суммы полученных грантов и субсидий, другие доходы.
· Финансовыми доходами являются доходы, полученные в процессе проведения инвестиционной и финансовой деятельности. Это, в частности, доходы от участия в капитале и другие финансовые доходы. Доход от участия в капитале отражает доходы, полученные от инвестиций в ассоциированные, дочерние или совместные предприятия. Они предусматривают увеличение доли инвестора в чистых активах объекта. Другие финансовых доходов относятся доходы, возникающие в процессе финансовой деятельности предприятия. К ним относятся:
Дивиденды получены;
Проценты полученные;
Другие доходы от финансовых операций
· К чрезвычайным доходам относят доходы, полученные предприятие в чрезвычайных условиях. Это могут быть такие доходы: возмещение, полученные от страховых организаций с целью покрытия чрезвычайных трат, суммы, перечисленные предприятию на финансирование потерь из других источников (государственных органов, юридических и физических лиц, иностранных субъектов финансовой деятельности и др..).
Обеспечение деятельности предприятия предусматривает проведение различных затрат. Расходы предприятия – это уменьшение экономических выгод в виде выбытия активов или увеличения обязательств, которые приводят к уменьшению собственного капитала (за исключением уменьшения капитала за счет его изъятия или разделения владельцами.
Все расходы предприятия делятся на две группы: затраты, осуществляемые в процессе проведения обычной деятельности, и расходы, которые проводятся при чрезвычайных событий. В свою очередь, к потерям от обычной деятельности входят: расходы на операционную деятельность, финансовые расходы, расходы от участия в капитале, другие расходы.
Расходы от операционной деятельности охватывают расходы предприятия, связанные с производством и реализацией продукции (основная деятельность), а также с проведением операций по их обеспечению. К расходам от операционной деятельности относятся:
Себестоимость продукции;
Административные расходы;
Расходы на сбыт;
Прочие операционные расходы
Финансовые расходы – это затраты предприятия, которые возникают в результате выплаты процентов и других платежей, связанных с привлечением заемного капитала. Они охватывают проценты за кредит и другие финансовые расходы. Этим являются процентные платежи, начисленные и выплаченные за пользование банковскими кредитами. Другие финансовые расходы включают расходы, связанные с выпуском, содержанием и обращением собственных ценных бумаг, начислением процентов по кредитным договорам (кроме банковских кредитов), финансового лизинга.
Потери от участия в капитале отражают убытки, которые несет предприятие от проведения инвестиций в ассоциированные, дочерние или совместные предприятия их величина рассчитывается путем отнесения общей суммы убытков или уменьшение собственного капитала ассоциированной, дочерней или совместной фирм с долей предприятия в их уставном капитале При этом такие расходы не должны превышать стоимости финансовой инвестиции Убытки или уменьшение собственного капитала предприятия могут возникать, в частности, в случае переоценки необоротных активов и инвестицией.
1.3 Экономическая характеристика организации
Из данных таблицы видно, что на протяжении 2012 – 2013 годов деятельность СХПК «Тепличный» неустойчива. Основную долю прибыли организация получает от реализации готовой продукции. В 2013 году она составила 15842 тысяч рублей, это на 21823 тысяч рублей, или на 42,1 %
Глава 2. Финансовый учет результатов от основного вида деятельности
2.1.Формирование финансовых результатов от реализации продукции
На производственных предприятиях целью отражения хозяйственных операций по выпуску и реализации готовых изделий на счетах бухгалтерского учета является выявление финансового результата (прибыль или убыток) от реализации продукции. Расчет финансового результата производится ежемесячно на основании документов, подтверждающих реализацию продукции.
Для обобщения информации о реализации готовой продукции, а также определения ее финансовых результатов предназначен счет 90 "Продажи". По кредиту этого счета отражается выручка от реализации продукции по отпускным ценам, а по дебету - производственная себестоимость реализованной продукции, коммерческие расходы, стоимость тары, оплачиваемые сверх цены продукции, налог на добавленную стоимость, акцизы и другие расходы. Таким образом, по дебету счета 90 "Продажи" отражается полная фактическая себестоимость реализованной продукции, налоги и отчисления, а по кредиту - суммы, предъявленные покупателям для оплаты по отпускным ценам.
По окончании месяца подсчитываются обороты по дебету и кредиту счета 90 "Продажи". Путем сопоставления кредитового оборота с дебетовым выявляется финансовый результат от реализации продукции (прибыль или убыток). Если кредит счета 90 "Продажи" окажется больше, чем дебет, то получена прибыль, которая в конце месяца полностью списывается на увеличение прибыли предприятия.
В случае, когда дебет счета 90 "Продажи" окажется больше, чем кредит, то получен убыток, который списывается на уменьшение прибыли предприятия. При этом в бухгалтерском учете производится следующая запись:
Дебет счета 99 "Прибыли или убытки", Кредит счета 90 "Продажи"
Отражение убытка от реализации продукции вышеназванной записью предусмотрено действующей инструкцией по применению. К сожалению, указанная методология списания сумм убытков на практике порой приводит к ошибочному завышению объемов реализации продукции, что, в свою очередь, искажает налогооблагаемую базу по расчетам налогов, сборов и отчислений, для которых базовым показателем является объем реализации продукции. В связи с этим целесообразнее было бы убыток от реализации продукции отражать следующей записью:
Дебет счета 90 "Продажи"
Кредит счета 99 "Прибыли или убытки"
В этом случае не происходит завышения объема реализации продукции. Кроме того, достигается единообразие при отражении финансового результата от реализации продукции.
Производственные предприятия к счету 90 "Продажи" могут открывать следующие субсчета для отражения отдельных составляющих финансового результата от продаж: 90-1 "Выручка от продаж"; 90-2 "Себестоимость продаж"; 90-3 "Налог на добавленную стоимость"; 90-4 "Акцизы"; 90-5 "Экспортные пошлины"; 90-6 "Налог с продаж"; 90-9 "Прибыль/убыток от продаж" и др.
Записи по указанным выше субсчетам производятся накопительно в течении отчетного года. По окончании каждого месяца сумма итогов дебетовых оборотов по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4, 90-5, 90-6 сопоставляются с итогом кредитового оборота по субсчету 90-1. Выявленный результат представляет собой прибыль или убыток от продаж за месяц. Эту сумму необходимо списывать заключительным оборотом отчетного месяца со счета 90-9 на счет 99 "Прибыли и убытки". В этом случае синтетический счет 90 "Продажи" на конец месяца остатка не имеет. Однако все субсчета этого счета имеют либо дебетовое, либо кредитовое сальдо, величина которого накапливается, начиная с января отчетного года. При этом необходимо иметь в виду, что до конца отчетного года по всем субсчетам счета 90 "Продажи" никаких списаний не должно быть.
В декабре отчетного года, после списания финансового результата за указанный месяц, все субсчета, открытые к счету 90 "Продажи" (кроме субсчета 90-9), должны закрываться внутренними записями на субсчет 90-9. В результате произведенных записей на 1 января нового отчетного года ни один из субсчетов сальдо иметь не будет.
Таким образом вышеизложенный порядок отражения операций по счету 90 "Продажи" позволяет не только исчислить результат от продажи продукции (работ, услуг) за отчетный месяц, но и предоставляет информацию, необходимую для формирования накопительных данных.
2.2 Бухгалтерский учет
результатов от обычных видов деятельности
|
Учет доходов и расходов, связанных с обычными видами деятельности организации (продажа товаров, готовой продукции, работ, услуг), и формирование финансового результата по этим видам деятельности осуществляется на счете 90 «Продажи». На этом счете отражаются выручка и себестоимость по проданным товарам, продукции (работам, услугам), в частности:
Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг формируется на базе расходов по обычным видам деятельности. При этом коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности. Сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг отражается по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одновременно фактическая себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг списывается в дебет счета 90 «Продажи» в корреспонденции с кредитом счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство» и др. В организациях, занятых производством сельскохозяйственной продукции, в течение года, пока не выявлена ее фактическая себестоимость, в дебет счета 90 «Продажи» списывается плановая себестоимость этой продукции. В конце года в дебет счета 90 «Продажи» списывается разница между плановой и фактической себестоимостью проданной продукции. Плановая себестоимость проданной продукции, а также суммы разниц списываются в дебет счета 90 «Продажи» (или сторнируются) в корреспонденции с теми счетами, на которых учитывалась эта продукция. В организациях, осуществляющих розничную торговлю и ведущих учет товаров по продажным ценам, по кредиту счета 90 «Продажи» отражается продажная стоимость проданных товаров в корреспонденции со счетами учета денежных средств и расчетов (счета 50, 51,62). По дебету счета 90 «Продажи» списывается учетная стоимость товаров в корреспонденции со счетом 41 «Товары». Одновременно с этим осуществляется сторнирование сумм скидок (накидок), относящихся к проданным товарам в корреспонденции со счетом 42 «Торговая наценка». Планом счетов бухгалтерского учета предусматривается детальное отражение доходов и расходов от обычных видов деятельности путем введения отдельных субсчетов к счету 90 «Продажи». К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:
На субсчете 90–1 «Выручка» учитываются поступления активов (денежных средств и/или иного имущества), признаваемые выручкой. На субсчете 90–2 «Себестоимость продаж» учитывается себестоимость проданных товаров, продукции (работ, услуг), по которым на субсчете 90–1 «Выручка» признана выручка. На субсчете 90–3 «Налог на добавленную стоимость» учитываются суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика), в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68–1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»). На субсчете 90–4 «Акцизы» учитываются суммы акцизов, включенные в цену подакцизной продукции (товаров),- в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68–3 «Расчеты по акцизам»). Организации-плательщики экспортных пошлин могут открывать к счету 90 «Продажи» субсчет 90–5 «Экспортные пошлины» для учета сумм экспортных пошлин. Субсчет 90–9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата (прибыли или убытка) от продаж за отчетный месяц. Записи по субсчетам 90–1 «Выручка», 90–2 «Себестоимость продаж», 90–3 «Налог на добавленную стоимость», 90–4 «Акцизы» и производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90–2 «Себестоимость продаж», 90–3 «Налог на добавленную стоимость», 90–4 «Акцизы» и кредитового оборота по субсчету 90–1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90–9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90–9 «Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчет 90–9 «Прибыль/убыток от продаж». В бухгалтерском учете общая схема формирования финансовых результатов от продажи товаров, продукции, работ, услуг (без учета акцизов и таможенных пошлин) может быть отражена проводками указанными в таблице 2.1 Таблица 2.1 Отражение в регистре бухгалтерского учета форм результатов от продажи
Таким образом аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется по каждому виду проданных товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Кроме того, аналитический учет по этому счету может вестись по регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управления организацией. |
2.3 Формирование на счетах прочих доходов и расходов
Иногда даже у опытного бухгалтера с большим стажем возникают сомнения по поводу отнесения некоторых доходов и расходов к определенной статье показателей деятельности. Куда отнести поступления от страховой компании, как обозначить расходы на проведение корпоративного мероприятия? - возникая, подобные вопросы очень часто лишают бухгалтера покоя.
У любого хозяйствующего субъекта возникают доходы и расходы от обычных видов деятельности. Обычные виды деятельности не то, что записано в уставе организации, как многие думают, а та деятельность, которая ведется постоянно или по крайне мере достаточно часто. Естественно, что в значительной степени такая деятельность должна совпадать с уставной, но, мы подчеркиваем, не равна ей. (Часто в уставе перечисляется значительно больше (на всякий случай), видов деятельности, чем организация занимается на самом деле регулярно.) Все остальные операции, связанные с возникновением доходов и расходов, отражаются на субсчетах счета 91 "Прочие доходы и расходы". Итак, на этом счете отражаются два вида доходов: операционные и внереализационные. Первые связаны с хозяйственной деятельностью, но не составляют ее цели; вторые – вызваны последствиями такой деятельности. Составители инструкции к плану счетов объединили и операционные и внереализационные результаты в одну категорию, но мы рассмотрим их порознь. Это связано, прежде всего, с тем, что в бухгалтерской отчетности эти виды доходов и расходов показываются раздельно.
Рассмотрим, как сказанное влияет на бухгалтерский учет.
1. Прежде всего, это доходы, связанные с передачей имущества в аренду: как только у организации наступает срок получения арендных платежей, бухгалтер обязан сделать запись:
Дебет 76.3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам"
Кредит 91.1 "Прочие доходы"
Таким образом, доход возникает не тогда, когда будет получена арендная плата, а тогда, когда возникает право ее требования. С этого момента арендодатель становится кредитором арендатора до тех пор, пока возникшие обязательства не будут погашены последним.
2. Если собственником были предоставлены корреспонденту (клиенту) права пользования объектами интеллектуальной собственности, то доходы от подобных операций отражаются подобным образом. При этом если момент возникновения обязательства совпадает с моментом его погашения, бухгалтер поступит правильно, если все-таки проведет через счет 76.3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам" как возникновение обязательства, так и его погашение.
Та же схема записей возникает и при отражении:
а) доходов, которые возникают от участия в уставных капиталах других организаций, включая все доходы по ценным бумагам;
б) прибыли от совместной деятельности;
в) процентов, полученных за деньги, хранящиеся в банках или же за предоставленные займы.
Внереализационные доходы образуют целый комплекс достаточно разнообразных операций:
1. Вот сами наши контрагенты (корреспонденты) признали наши права на пеню или неустойку за нарушение договора или их заставил эти права признать суд или же суд наложил на них штраф в пользу нашей организации.
В этом случае, как только возникает согласие или обязательство клиента платить, так сразу же у организации возникает доход:
Кредит 91.1 "Прочие доходы"
Однако, как правило, расчеты по претензиям должны рассматриваться как спорный долг и в дебет этого счета записывают претензии к контрагентам (клиентам), например, к поставщикам за ненадлежащую поставку товаров. В этом случае делалась запись:
Дебет 76.2 "Расчеты по претензиям"
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
В этом случае возникшую дебиторскую задолженность следует зарезервировать:
Дебет 91 "Прочие расходы"
Кредит 63 "Резервы по сомнительным долгам"
И только после решения суда можно будет сделать запись:
Кредит 91 "Прочие доходы"
Это позволит уравновесить операцию до получения реальных платежей:
Дебет 51 "Расчетные счета"
Эти записи показывают, что на самом деле у предприятия не было дохода, а было только возмещение ранее понесенных убытков.
Если же иск не будет удовлетворен судом, то спорная дебиторская задолженность будет списана за счет резерва:
Дебет 63 "Резерв по сомнительным долгам"
Кредит 76.2 "Расчеты по претензиям"
И это позволит отразить расход тогда, когда он возник реально.
2. Невостребованная кредиторская задолженность признается теперь внереализационным доходом. И если, например, задолженность поставщику так и не была погашена, то бухгалтер составляет запись:
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Кредит 91.1 "Прочие доходы"
То же самое возникает и с невостребованной депонированной заработной платой:
Дебет 76.4 "Расчеты по депонированным суммам"
Кредит 91.1 "Прочие доходы"
Примечание: в советское время доходы от непогашенных обязательств взыскивались в бюджет, и тем самым все обязательства выполнялись. Теперь государство не вмешивается в подобные гражданско-правовые отношения.
Некоторые доходы и расходы организации признаются ею относящимся или к обычным видам деятельности или к прочим поступлениям (расходам). К ним относятся:
1. Предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды.
2. Предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности.
3. Участие в уставных капиталах других организаций.
Для целей бухгалтерского учета организации самостоятельно классифицируют доходы и расходы, связанные с этими видами деятельности на два вышеуказанных вида, исходя из характера своей деятельности, вида доходов, условий из получения и т.п.
Во многих случаях деление доходов и расходов на два вида не представляет труда. Например, доходами от обычных видов деятельности будут являться:
а) для производственных предприятий – выручка от продажи продукции;
б) для торговых организаций – выручка от продажи товаров;
в) для транспортных организаций – выручка от оказания услуг по перевозке и т.д.
Все эти доходы должны отражаться по кредиту счета 90 "Продажи". Расходы по обычным видам деятельности первоначально фиксируются на дебете счетов по учету затрат (20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу и т.п.), с которых в дальнейшем списываются на дебет счета 90 "Продажи". Если организация занимается только сдачей имущества в аренду или только вложением средств в уставные капиталы другие организаций и т.п., здесь ясно, что для нее получаемые от этого доходы являются доходами от обычных видов деятельности.
Однако если какие-то доходы и расходы признаны соответственно прочими поступлениями и операционными расходами, то их учет ведется на счете 91 "Прочие доходы и расходы": доходы – на кредите, а расходы – на дебете. Финансовый результат от этих операций также выявляется на данном счете.
В пояснениях к счету 91 "Прочие доходы и расходы" сказано, что он предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах (операционных, внереализационных) отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов или, короче говоря, данный счет используется для учета операционных и внереализационных доходов и расходов.
С целью признания в бухгалтерском учете выручки, отличной от выручки от обычной деятельности, необходимо одновременное выполнение только трех условий (в отличие от пяти для выручки от обычной деятельности):
· организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
· сумма выручки может быть определена;
· имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива.
При выполнении этих трех условий признается в бухгалтерском учете выручка от:
· предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов;
· предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
· участия в уставных капиталах других организаций;
· продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;
· проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации.
Для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора.
Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организации убытков признаются в бухгалтерском отчете в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником.
Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой срок исковой давности истек, признаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек.
Суммы дооценки активов признаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую произведена переоценка.
Все иные поступления признаются в бухгалтерском учете по мере образования (выявления).
2.4 Отражение в отчетности финансовых результатов деятельности
Отчёт о финансовых результатах - одна из основных форм бухгалтерской отчётности (форма № 2 - это название применяется с 2012 года), которая характеризует финансовые результаты деятельности организации за отчётный период и содержит данные о доходах, расходах и финансовых результатах в сумме нарастающим итогом с начала года до отчётной даты. Начиная с отчётности за 2012 год название «Отчёт о прибылях и убытках» изменено - теперь он называется «Отчёт о финансовых результатах», утвержденнный – Приказом Минфина РФ от 2 июля 2010 г. № 66н (ред. от 04.12.2012).
В форме № 2 отражается величина балансовой прибыли или убытка и отдельные слагаемые этого показателя:
· прибыль/убытки от реализации продукции;
· операционные доходы и расходы (положительные и отрицательные курсовые разницы);
· доходы и расходы от прочей внереализационной деятельности (штрафы, безнадежные долги);
Также представлены:
· затраты предприятия на производство реализованной продукции по полной или производственной стоимости,
· коммерческие расходы, управленческие расходы,
· выручка нетто от реализации продукции,
· сумма налога на прибыль, отложенные налоговые обязательства (ОНО), активы (ОНА) и постоянные налоговые обязательства (активы) (ПНО(А)),
При составлении отчета расчет выручки и других доходов, а также расходов, производится по методу начисления , то есть выручка начисляется тогда, когда у потребителей возникают обязательства по оплате продукции или услуг предприятия. Чаще всего это происходит в момент отгрузки потребителю продукции или предоставления услуг, и сопровождается предъявлением покупателем (заказчиком) соответствующих расчетных документов.
Отчет о финансовых результатах представляется в комплекте годовой бухгалтерской отчетности всеми юридическими лицами независимо от применяемой системы налогообложения.
От составления отчета о финансовых результатах освобождены индивидуальные предприниматели и прочие физические лица, занимающиеся частной практикой, а также бюджетные, кредитные предприятия и страховщики.
При формировании отчета о финансовых результатах сумма выручки, и, соответственно, финансовый результат рассчитывается по методу начисления. Это значит, что выручка показывается в момент возникновения у покупателя обязательства по оплате задолженности.
При заполнении отчета о финансовых результатах требуются данные бухгалтерских регистров за два календарных года – отчетный и предыдущий.
При формировании отчетности минусовые (отнимаемые) значения пишутся в скобках. Суммы в графах проставляются в тысячах или миллионах рублей по выбору.
В состав отчета о финансовых результатах входят следующие группы сведений:
· выручка и расходы от основной деятельности
· доходы и расходы от выполнения прочих операций;
· расчет финансового результата с учетом особенностей налогообложения.
Отчет о финансовых результатах СХПК «Тепличный» представлен в таблице 2.2.
Таблица 2.2
Отчет о финансовых результатах СХПК «Тепличный». Форма № 2.
|
Поясне- |
Наименование показателя 2 |
Загод За год |
||
|
13 г. 3 20 12 г. 4 |
||||
|
Выручка 5 |
||||
|
Себестоимость продаж |
(299102) (255815) |
|||
|
Валовая прибыль (убыток) |
||||
|
Коммерческие расходы |
||||
|
Управленческие расходы |
||||
|
Прибыль (убыток) от продаж |
||||
|
Доходы от участия в других организациях |
||||
|
Проценты к получению |
||||
|
Проценты к уплате |
||||
|
Прочие доходы |
||||
|
Прочие расходы |
||||
|
Прибыль (убыток) до налогообложения |
||||
|
Текущий налог на прибыль |
||||
|
в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы) |
||||
|
Изменение отложенных налоговых |
||||
|
Изменение отложенных налоговых активов |
||||
|
Чистая прибыль (убыток) |
|
Форма 0710002 с. 2 |
||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
Поясне- |
Наименование показателя 2 |
Загод За год |
|||||||
|
13 г. 3 20 12 г. 4 |
|||||||||
|
СПРАВОЧНО |
|||||||||
|
Результат от переоценки внеоборотных |
|||||||||
|
Результат от прочих операций, не |
|||||||||
|
Совокупный финансовый результат периода 6 |
|||||||||
|
Базовая прибыль (убыток) на акцию |
|||||||||
|
Разводненная прибыль (убыток) на акцию |
|||||||||
|
Руководитель |
бухгалтер |
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
(подпись) |
(расшифровка подписи) |
(подпись) (расшифровка подписи) |
||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
Примечания |
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
1._Указывается номер соответствующего пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. |
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
2._В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 июля 1999 г. № 43н (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации № 6417-ПК от 6 августа 1999 г. указанный Приказ в государственной регистрации не нуждается), показатели об отдельных доходах и расходах могут приводиться в отчете о прибылях и убытках общей суммой с раскрытием в пояснениях к отчету о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. |
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
3._Указывается отчетный период. |
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
4._Указывается период предыдущего года, аналогичный отчетному периоду. |
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
5._Выручка отражается за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов. |
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
6._Совокупный финансовый результат периода определяется как сумма строк "Чистая прибыль (убыток)", "Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода" и "Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) отчетного периода". |
Исследовав результаты финансовой деятельности СХПК «Тепличный», можно сделать выводы, что организация имеет прибыль и в 2013 году она меньше, чем в 2012, за счет существенного увеличения себестоимости.
Прибыль(убыток) предприятия в целом, за весь период деятельности отражается еще и в форме 1 и форме 4 по статье чистая прибыль.
Формирование финансовых результатов деятельности предприятия невозможно без соответствующей организации учета доходов и расходов предприятия. Поставленная цель, рассмотрение формирования учета финансовых результатов деятельности предприятия СХПК «Тепличный» и отражение их в отчетности раскрыта, так как в ходе исследования были определены источники формирования доходов и расходов предприятия СХПК «Тепличный», выявлен финансовый результат деятельности предприятия в форме №2 отчетности предприятия (Отчет о прибылях и убытках).
Изучив составляющие предмета исследования можно сделать вывод, что
на протяжении 2012 – 2013 годов деятельность СХПК «Тепличный» неустойчива. Основную долю прибыли организация получает от реализации готовой продукции. В 2013 году она составила 15842 тысяч рублей, это на 21823 тысяч рублей, или на 42,1 %
меньше, чем в 2012году. Так же следует отметить, что прочие доходы в 2013 году по сравнению с 2012 годом возросли на 2224 тысячи рублей, или на 338,6%.
Обращает на себя внимание рост себестоимости реализованной готовой продукции, услуг на 16,9 % или на 43287 тысяч рублей по сравнению с 2012 годом. Необходимо отметить, что повышение себестоимости в среднем не способствовало снижению чистой прибыли.
В 2013 году наблюдается снижение прибыли от продаж по сравнению с 2008 годом с 42174 тыс.руб. до 16334 тыс.руб. Это могло быть вызвано ростом коммерческих расходов, в 2013 году на 1720 тысяч рублей.
В целом финансово – хозяйственная деятельность сельскохозяйственного потребительского кооператива «Тепличный» финансово не устойчива. Предприятие развивается и работает недостаточно успешно, а, следовательно, является не достаточно рентабельным и конкурентоспособным.
Глава 3. Анализ результатов финансово-хозяйственной деятельности
3.1.Задачи и методы анализа результатов деятельности организации
Анализ (от греческого analysis – разложение) – метод научного исследования явлений и процессов, в основе которого лежит изучение составных частей, элементов изучаемой системы.
В литературных источниках встречаются различные подходы к определению того, что является предметом анализа финансово-хозяйственной деятельности. Самый простой (и наиболее разработанный еще в эпоху социалистического хозяйствования) подход подразумевает, что предметом анализа является использование предприятием своих материальных и трудовых ресурсов с точки зрения выполнения «спущенных сверху» производственных планов. Более широкий подход относит к сфере анализа финансово-хозяйственной деятельности все хозяйственные процессы, включая производственное планирование на самом предприятии и оценку результативности использования всех ресурсов, в том числе финансовых.
Содержанием анализа финансово-хозяйственной деятельности является глубокое и всестороннее изучение экономической информации о функционировании анализируемого субъекта хозяйствования с целью принятия оптимальных управленческих решений по обеспечению выполнения производственных программ предприятия, оценки уровня их выполнения, выявления слабых мест и внутрихозяйственных резервов.
Анализ должен представлять собой комплексное исследование действия внешних и внутренних, рыночных и производственных факторов на количество и качество производимой предприятием продукции, финансовые показатели работы предприятия и указывать возможные перспективы развития дальнейшей производственной деятельности предприятия в определенной области хозяйствования.
В условиях конкуренции и стремления предприятий к максимизации прибыли анализ финансово-хозяйственной деятельности является неотъемлемой функцией управления. Этот аспект управления фирмой становится наиболее значимым в настоящее время, так как практика функционирования рынка показывает, что без анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятие не может эффективно функционировать.
Анализом финансового состояния занимаются не только руководители и соответствующие службы предприятия, но и его учредители, инвесторы – с целью изучения эффективности использования ресурсов; банки – для оценки условий кредитования и определения степени риска; поставщики – для своевременного получения платежей; налоговые инспекции – для выполнения плана поступления средств в бюджет и т. д. В соответствии с этим анализ делится на внутренний и внешний.
Внутренний анализ проводится службами предприятия, его результаты используются для планирования, контроля и прогнозирования финансового состояния предприятия. Его цель – обеспечить планомерное поступление денежных средств и разместить собственные и заемные средства таким образом, чтобы получить максимальную прибыль и исключить банкротство.
Внешний анализ осуществляется инвесторами, поставщиками материальных и финансовых ресурсов, контролирующими органами на основе публикуемой отчетности. Его цель – установить возможность выгодного вложения средств, чтобы обеспечить максимум прибыли и исключить потери.
Внешний анализ имеет следующие особенности:
- множество субъектов анализа, пользователей информацией о деятельности предприятия;
- разнообразие целей и интересов субъектов анализа;
- наличие типовых методик, стандартов учета и отчетности;
- ориентация анализа только на внешнюю отчетность;
- ограниченность задач анализа при использовании только внешней отчетности;
- максимальная открытость результатов анализа для пользователей информации о деятельности предприятия.
Направления финансового анализа для каждого внешнего пользователя финансово-аналитической информации коммерческой организации позволяют им (пользователям) сосредоточить усилия при подборе партнеров, инвесторов, кредитозаемщиков на наиболее важных вопросах оценки результатов их финансово-хозяйственной деятельности во избежание просчетов, упущений и потерь из-за неэффективного использования финансовых ресурсов.
Как известно, предприятие – сложное формирование, состоящее из партнерских групп, находящихся в тесном взаимном общении. Среди партнерских групп можно выделить основные и не основные.
Основные партнерские группы заинтересованы в успехах предприятия, так как от этого находится в прямой зависимости их благополучие.
К не основным партнерским группам относятся группы, опосредованно заинтересованные в успехах предприятия – страховые компании, аудиторские и юридические фирмы и т. д.
Для обеспечения положительной деятельности предприятия управленческому персоналу необходимо, прежде всего, уметь реально оценить финансовое состояние своего предприятия и состояние существующих и потенциальных контрагентов.
Целью экономического анализа являются оптимизация положения фирмы на профильном рынке; повышение финансово-экономических показателей деятельности и профессионального рейтинга фирмы.
Содержание экономического анализа:
- исследование экономических явлений, факторов и причин, их обусловивших;
- объективная оценка эффективности производственно-хозяйственной деятельности;
- научное обоснование планов, контроль их выполнения, выявление внутрихозяйственных резервов;
- разработка мероприятий по повышению эффективности работы Задачи экономического анализа:
- научное обоснование текущих и перспективных бизнес-планов и контроль за их выполнением;
- оценка эффективности использования факторов производства;
- выявление и измерение внутренних резервов;
- обоснование оптимальности управленческих решений.
Выполнение экономического анализа осуществляется в соответствии с принципами:
- системности (хозяйственные процессы рассматриваются как взаимосвязанные явления и элементы);
- целостности (единство отдельных факторов и элементов производственно-хозяйственной деятельности);
- комплексности (необходимость рассмотрения полного объема факторов, влияющих на результативность работы организации).
Оценка экономических процессов производится по количественным и качественным показателям.
Количественные показатели измеряют экономическое явление в абсолютных, относительных, средних величинах; качественные показатели отражают экономическое содержание или эффективность экономического явления.
Используемые при экономическом анализе приемы и методы анализа финансово-хозяйственной деятельности – это система теоретико-познавательных категорий, научного инструментария и регулятивных принципов исследования финансовой деятельности предприятий.
Существуют различные классификации методов экономического анализа. Первый уровень классификации выделяют: неформализованные; формализованные методы анализа.
Неформализованные методы – основаны на описании аналитических процедур на логическом уровне, а не на строгих аналитических зависимостях Это методы экспертных оценок, сценариев, морфологические, сравнения и др. Применение этих методов характеризуется определенным субъективизмом, поскольку большое значение имеют интуиция, опыт и знания аналитика.
Формализованные методы – в их основе лежат достаточно строгие формализованные аналитические зависимости. Известны десятки этих методов. Перечислим некоторые из них.
Классические методы анализа хозяйственной деятельности и финансового анализа: цепных подстановок, арифметических разниц, балансовый, выделения изолированного влияния факторов, процентных чисел, дифференциальный, логарифмический, интегральный, простых и сложных процентов, дисконтирования.
Традиционные методы экономической статистики: средних и относительных величин, группировки, графический, индексный, элементарные методы обработки рядов динамики.
Математико-статистичекские методы изучения связей: корреляционный анализ, регрессионный анализ, дисперсионный анализ, факторный анализ, метод главных компонент, ковариационный анализ, метод объекто-периодов, кластерный анализ и другие методы.
Экономические методы: матричные методы, гармонический анализ, спектральный анализ, методы теории производственных функций, методы теории межотраслевого баланса.
Методы экономической кибернетики и оптимального программирования: методы системного анализа, метод машинной имитации, линейное программирование, нелинейное программирование, динамическое программирование, выпуклое программирование и др.
Методы исследования операций и теории принятия решений: методы теории графов, метод деревьев, методы байесовского анализа, теория игр, теория массового обслуживания, методы сетевого планирования и управления.
Безусловно, не все из перечисленных методов могут найти непосредственное применение в рамках финансового анализа, поскольку основные результаты эффективного анализа и управления финансами достигаются с помощью специальных финансовых инструментов, тем не менее некоторые их элементы уже используются.
Для принятия решений по управлению предприятием нужна постоянная деловая осведомленность по соответствующим вопросам, которая является результатом отбора, анализа, оценки и конкретизации исходной информации. Поэтому необходимо аналитическое прочтение исходных данных.
Основным принципом аналитического чтения финансовых отчетов является дедуктивный метод, т.е. от общего к частному. В ходе такого анализа производится логическая последовательность хозяйственных факторов и событий, их направленность и сила влияния на результаты деятельности.
Практика финансового анализа уже выработала основные методы анализа финансовых отчетов. Основные методы:
- горизонтальный (временной) анализ – сравнение каждой позиции отчетности с предыдущим периодом;
- вертикальный (структурный) анализ – определение структуры итоговых финансовых показателей с выявлением влияния каждой позиции отчетности на результат в целом;
- трендовый анализ – сравнение каждой позиции отчетности с рядом предшествующих периодов и определение тренда, т.е. основной тенденции динамики показателя, очищенной от случайных влияний и индивидуальных особенностей отдельных периодов. С помощью тренда формируют возможные значения показателей в будущем, а, следовательно, ведется перспективный прогнозный анализ- анализ относительных показателей (коэффициентов) – расчет отношений между отдельными позициями отчёта или позициями разных форм отчетности, определение взаимосвязей показателей; – сравнительный (пространственный анализ) – это как внутрихозяйственный анализ сводных показателей отчетности по отдельным показателям фирмы, дочерних фирм, подразделений, цехов, так и межхозяйственный анализ показателей данной фирмы с показателями конкурентов, со среднеотраслевыми и средними хозяйственными данными;
- факторный анализ – анализ влияния отдельных факторов (причин) на результативный показатель с помощью детерминированных приемов исследования. Причем факторный анализ может быть как пря¬мым (собственно анализ), когда результативный показатель дробят на составные части, так и обратным (синтез), когда его отдельные элементы соединяют в общий результативный показатель.
Предлагаемая методика анализа финансового состояния предназначена для обеспечения управления финансовым состоянием предприятия и оценки финансовой устойчивости в условиях рыночной, экономики. Она включает элементы, общие как для внешнего, так и внутреннего анализа.
Наряду с абсолютными показателями, характеризующими различные аспекты финансового состояния, используются и финансовые коэффициенты. Финансовый коэффициент представляет собой относительные показатели финансового состояния. Они подразделяются на коэффициенты распределения и координации. Коэффициенты распределения применяются в тех случаях, когда необходимо определить, какую часть тот или иной абсолютный показатель составляет от итога включающей его группы абсолютных показателей. Данные коэффициенты используются в основном в предварительном анализе.
Коэффициенты координации используются для выражения отношений разных по существу абсолютных показателей финансового состояния.
3.2Оценка структуры финансовых результатов по видам деятельности
Анализ финансовых коэффициентов заключается в сравнении их значения по периодам. В качестве базисных величин могут использоваться показатели базисного периода данного хозяйствующего субъекта.
Специальные финансовые коэффициенты, расчет которых основан на существовании определенных соотношений между статьями отчетности, называются финансово-оперативными показателями. Они позволяют реально оценить положение данного хозяйствующего субъекта.
Анализ финансовых коэффициентов выполняется по следующим группам:
- анализ финансовой устойчивости;
- анализ платежеспособности;
- анализ оборачиваемости активов;
- анализ рентабельности.
Финансовые коэффициенты характеризуют пропорции между различными статьями отчетности. Достоинствами финансовых коэффициентов являются простота расчетов и элиминирования влияния инфляции.
Считается, что если уровень фактических финансовых коэффициентов хуже базы сравнения, то это указывает на наиболее болезненные места в деятельности предприятия, нуждающиеся в дополнительном анализе. Правда, дополнительный анализ может не подтвердить негативную оценку в силу специфичности конкретных условий и особенностей деловой политики предприятия. Финансовые коэффициенты не улавливают различий в методах бухгалтерского учёта, не отражают качества составляющих компонентов. Наконец, они имеют статичный характер. Необходимо понимать ограничения, которые накладывают их использование, и относятся к ним как к инструменту анализа.
Еще один подход к анализу финансовых результатов, основанный на методологии точки безубыточности производства предлагают Керимов В. Э. и Роженецкий О. А. По их мнению одним из мощных инструментов является анализ соотношения «затраты – объем – прибыль» (cost – volume – profit; CVP – анализ). Бухгалтеры, аудиторы, эксперты и консультанты могут с помощью данного метода дать более глубокую оценку финансовых результатов и точнее обосновать рекомендации для улучшения работы предприятия.
Ключевыми элементами CVP – анализа выступают:
- Маржинальный доход;
- Порог рентабельности;
- Производственный левередж;
- Маржинальный запас прочности.
Маржинальный доход – это разница между выручкой предприятия от реализации и суммой переменных затрат.
Величина маржинального дохода показывает вклад предприятия в покрытие постоянных затрат и получение прибыли.
Существует два подхода при определении величины маржинального дохода:
- выручка за вычетом всех переменных затрат, то есть всех прямых расходов и части накладных расходов (общепроизводственные расходы), зависящих от объема производства;
- величина маржинального дохода равняется сумме постоянных затрат и прибыли. предприятия.
Средняя величина маржинального дохода – это разница между ценой и средними переменными затратами, она показывает вклад единицы изделия в покрытие постоянных затрат и получение прибыли.
Норма маржинального дохода – доля величины маржинального дохода при выручке от реализации (для отдельного изделия) доля средней величины маржинального дохода в цене товара.
Порог рентабельности – это показатель, характеризующий объем реализации предприятия, при котором выручка предприятия равна всем его совокупным затратам.
Для вычисления порога рентабельности используются три метода:
- графический;
- метод уравнений;
- метод маржинального дохода.
Метод уравнений:
Прибыль предприятия равна выручке за вычетом величины переменных и постоянных затрат.
Детализируя порядок расчета показателей формулы:
Прибыль = (Цена за единицу Ч количество единиц) – (переменные затраты на единицу Ч количество единиц) – постоянные затраты
Метод маржинального дохода:
Точка безубыточности = (постоянные затраты)/(норма маржинального дохода).
Производственный левередж (рычаг) – механизм управления прибылью предприятия, основанный на оптимизации соотношения постоянных и переменных затрат, с его помощью можно прогнозировать изменение прибыли предприятия в зависимости от изменения объема продаж.
Чем ниже удельный вес постоянных затрат в общей сумме затрат предприятия, тем в меньшей степени изменяется величина прибыли по отношению к темпам изменения выручки предприятия.
Значение маржинального запаса прочности показывает, если в силу рыночной ситуации выручка сократится менее чем на данную величину маржинального запаса прочности, то предприятие будет получать прибыль, но если более, то окажется в убытке.
Умение вкладывать капитал так, чтобы полученная ставка доходности инвестированного капитала была выше текущей ставки ссудного процента, в западной экономике называется «преимуществом спекуляции капиталом». Оно заключается в том, что нужно взять в долг столько, сколько позволят кредиторы и затем обеспечить рост ставки доходности собственного капитала на величину разницы между достигнутой ставкой доходности инвестированного капитала и ставкой уплаченного ссудного процента. Убыток будет в том случае, если организация получит прибыль меньшую, чем стоимость заемного капитала. В этом заключается смысл концепции финансового рычага.
Целевые ориентиры проводимого финансового анализа зависят от того, кто его проводит: управляющие, налоговые органы, владельцы (акционеры) предприятия или его кредиторы.
Налоговому органу важен ответ на вопрос способно ли предприятие к уплате налогов. Поэтому с точки зрения налоговых органов финансовое положение характеризируется следующими показателями:
– балансовая прибыль;
– рентабельность активов = балансовая прибыль в % к стоимости активов
– рентабельность реализации = балансовая прибыль в % к выручке от реализации;
– балансовая прибыль на 1 рубль средство на оплату труда.
Исходя из этих показателей, налоговые органы могут определить и поступление платежей в бюджет на перспективу.
Банки должны получить ответ на вопрос о платёжеспособности предприятия, т. е. о его готовности возвращать заемные средства, ликвидации его активов.
Управляющие предприятием, главным образом, интересуются эффективностью использования ресурсов и прибыльностью предприятия.
Главная цель финансовой деятельности сводится к одной стратегической задаче – увеличению активов предприятия.
3.3 Факторный анализ финансовых результатов деятельности организации
В настоящее время одним из важных моментов функционирования любой организации является планирование своей деятельности. А любое планирование невозможно без факторного анализа результатов деятельности. Поэтому факторный анализ финансовых результатов организации приобретает все большую значимость и актуальность в современной экономике. Поскольку грамотный и своевременный анализ финансовых результатов позволяет повысить обоснованность планирования, а также дать оценку достоверности учета и оперативности контроля, и как следствие обеспечит эффективность и бесперебойность работы организации. Факторный анализ – это определение влияния факторов на результат, это является одним из сильнейших методических решений в анализе хозяйственной деятельности компаний для принятия решений. Для руководителей – дополнительный аргумент, дополнительный "угол зрения".
Целесообразность применения факторного анализа. Как известно, анализировать можно все и до бесконечности. Целесообразно на первом этапе реализовать анализ по отклонениям, а там где это необходимо и оправдано – применить факторный метод анализа. Во многих случаях простого анализа по отклонениям достаточно, чтобы понять, что отклонение «критическое», и тогда совсем не обязательно знать степень его влияния.
Основные задачи факторного анализа:
1. Отбор факторов определяющих исследуемые результативные показатели;
2. Классификация и систематизация факторов с целью обеспечения комплексного и системного подхода к исследованию их влияния на результаты хозяйственной деятельности;
3. Определение формы зависимости между факторами и результативными показателями;
4. Моделирование взаимосвязей между факторами и результативными показателями;
5. Расчет влияния факторов и оценка роли каждого из них в изменении результативного показателя;
6. Работа с факторной моделью. Методика факторного анализа.
В общем случае можно выделить следующие основные этапы факторного анализа:
· Постановка цели анализа.
· Отбор факторов, определяющих исследуемые результативные показатели.
· Классификация и систематизация факторов с целью обеспечения комплексного и системного подхода к исследованию их влияния на результаты хозяйственной деятельности.
· Определение формы зависимости между факторами и результативным показателем.
· Моделирование взаимосвязей между результативным и факторными показателями.
· Расчет влияния факторов и оценка роли каждого из них в изменении величины результативного показателя.
· Работа с факторной моделью (практическое ее использование для управления экономическими процессами).
Отбор факторов для анализа того или иного показателя осуществляется на основе теоретических и практических знаний в конкретной отрасли. При этом обычно исходят из принципа: чем больший комплекс факторов исследуется, тем точнее будут результаты анализа. Вместе с тем необходимо иметь в виду, что если этот комплекс факторов рассматривается как механическая сумма, без учета их взаимодействия, без выделения главных, определяющих, то выводы могут быть ошибочными. В анализе хозяйственной деятельности взаимосвязанное исследование влияния факторов на величину результативных показателей достигается с помощью их систематизации, что является одним из основных методологических вопросов этой науки.
Важным методологическим вопросом в факторном анализе является определение формы зависимости между факторами и результативными показателями: функциональная она или стохастическая, прямая или обратная, прямолинейная или криволинейная. Здесь используется теоретический и практический опыт, а также способы сравнения параллельных и динамичных рядов, аналитических группировок исходной информации, графический и др.
Моделирование экономических показателей также представляет собой сложную проблему в факторном анализе, решение которой требует специальных знаний и навыков.
Расчет влияния факторов – главный методологический аспект в анализе хозяйственной деятельности. Для определения влияния факторов на конечные показатели используется множество способов.
Как известно, изменение прибыли от реализации продукции зависит от изменения следующих факторов:
· Объема реализации;
· Структуры реализации;
· Отпускных цен на реализованную продукцию;
· Цен на сырье, материалы, топливо, тарифов на энергию и перевозки;
· Уровня затрат материальных и трудовых ресурсов.
Располагая своими ресурсами, организация рассчитывает на получение желаемого результата. Но на практике не всегда реальный результат оказывается желаемым. Чтобы избежать такой ситуации целесообразно проводить при планировании своей деятельности факторный анализ финансовых результатов, с помощью которого можно более точно прогнозировать свою деятельность.
Как было выяснено, роль и значение факторного анализа существенна и необходима. Так, с помощью анализа управление организации может принимать правильное, эффективное, а также своевременное решение. С помощью экономического анализа результатов хозяйственной деятельности предприятие разрабатывает конкретную стратегию и тактику развития производства, выявляет и оценивает резервы роста прибыли и рентабельности, а также находит способы их мобилизации.
Заключение
Значение учета операций с денежными средствами, а также анализ денежных потоков имеет для организации большое значение и взаимосвязан с состоянием расчетов с покупателями. Дальнейшие отношения предприятия с другими организациями, своевременность оплаты покупателями за товар влияет не только на операции с денежными средствами, но и на финансовый результат деятельности. Непосредственное влияние оказывают и на финансовый результат организации, и на его стабильную работу.
Финансовый результат является важнейшим показателем деятельности предприятия. Формирование финансового результата происходит из нескольких слагаемых, одним из которых является результат реализации товаров и услуг, а также от операций, составляющих хозяйственную деятельность предприятий. Для объективной оценки финансово – хозяйственной деятельности предприятия проводится изучение учета его финансовых результатов.
Для удовлетворения общих потребностей заинтересованных пользователей в бухгалтерском учете формируется информация о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.
Информация о финансовых результатах деятельности организации требуется, чтобы оценить потенциальные изменения в ресурсах, которые, вероятно, будет контролировать организация в будущем при прогнозировании способности вызывать денежные потоки на основе имеющихся ресурсов при обосновании эффективности, с которой организация может использовать дополнительные ресурсы.
На основании проведенного исследования торговой организации можно сделать следующие выводы :
Имеются случаи ошибок зачисления поступивших средств и путаница при платежах третьих лиц, описанных;
Несвоевременно предоставляются в бухгалтерию документы со стороны отдела продаж, что не способствует сокращению ошибок в учете;
В товарных накладных отсутствуют подписи и печати покупателя;
Не списана дебиторская задолженность СХПК «Тепличный», срок давности которой истёк в январе 2012 года;
В учётной политике не предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам.
С целью устранения выявленных недостатков руководству организации можно рекомендовать :
Создать резерв по сомнительным долгам;
Как одну из форм воздействия на неаккуратных плательщиков использовать форму расчетов платежными требованиями-поручениями, которые обеспечивают обязательный платеж покупателя при наличии средств на его счете;
Внедрить программный продукт 1С: Бухгалтерия 8.0. Это позволит значительно сэкономить время выполнения некоторых типовых операций и расширить функциональные возможности автоматизированного учета;
Главному бухгалтеру анализировать соблюдение сроков договорных обязательств контрагентами;
Внедрить систему внутреннего контроля с целью устранения ошибок зачисления поступивших средств, путаницы при платежах и обработке первичных документов и регистров бухгалтерского учета.
Список литературы
1. Конституция Российской Федерации (принята всемирным голосованием 12.12.1993)
2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая), утв. Федеральным законом № 51-ФЗ от 30.11.1994
3. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая), принят Государственной Думой РФ 22.12.1995 и утв. Федеральным законом № 14-ФЗ от 26.01.1996
4. Трудовой кодекс Российской Федерации. утв. Приказом от 30.12.2001 № 197-ФЗ
5. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) утв. Приказом от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
6. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) утв. Приказом от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
7. Кодекс этики аудиторов России: (принят Советом по аудиторской деятельности при МФ РФ, протокол N 16 от 28 августа 2003 г.)
8. Федеральный закон РФ «Об аудиторской деятельности», одобрен ГД и утв. Приказом МФ РФ от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ
9. Федеральный закон РФ " О развитии малого и среднего предпринимательства в российской федерации», одобрен ГД и утв. Приказом МФ РФ от 24.07.2007 г. № 209-ФЗ.
10. Федеральный закон РФ «Об акционерных обществах», одобрен ГД и утв. Приказом МФ РФ от 26.12.95 № 208-ФЗ.
11. Федеральный закон РФ «Об обществах с ограниченной ответственностью», одобрен ГД и утв. Приказом МФ РФ от 08.02.98 №14-ФЗ.
12. Федеральный закон «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)», одобрен ГД и утв. Приказом МФ РФ от 10 июля 2002 г.№ 86-ФЗ.
13. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Постановление Правительства РФ от 16.03.98 №283.
14. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утв. Приказом МФ РФ № 106н от 06.10.2008.
15. Положение об аттестации ассоциированных членов ИПБ России, претендующих на получение квалификационного аттестата профессионального бухгалтера: Решение Президентского совета Института профессиональных бухгалтеров России. Протокол №05/-02 от 29.05.2002.
16. Постановление Госкомстата РФ "Инструкция по заполнению унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения" от 19.01.2000 г. № 4
17. Постановление Госкомстата РФ "Методические указания по определению оборота розничной и оптовой торговли на принципах статистики предприятий", от 19.08.98 № 89
18. Постановление Правительства РФ "Об утверждении Правил комиссионной торговли непродовольственными товарами", от 06.06.98 №569
19. Приказ Минфина СССР от 31.10.2000 №94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкции по его применению".
20. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утв. Приказом МФ РФ от 29.07.98 №34н.
21. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/08), утв. Приказом МФ РФ от 24.10.2008 г. № 116н.
22. Положение по бухгалтерскому учету “Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте”. (ПБУ 3/06), утв. Приказом МФ РФ от 27.11.2006 № 154н.
23. Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), утв. Приказом МФ РФ от 09.06.01 №44н
24. Положение по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” (ПБУ 6/01),утв. Приказом МФ РФ от 30.03.01 № 26н
25. Положение по бухгалтерскому учету “События после отчетной даты” (ПБУ 7/98), утв. Приказом МФ РФ от 25.11.98 № 56н
26. Положение по бухгалтерскому учету “Условные факты хозяйственной деятельности” (ПБУ 8/01), утв. Приказом МФ РФ от 28.11.01 № 96н
27. Положение по бухгалтерскому учету “Доходы организации ” (ПБУ 9/ 99), утв. Приказом МФ РФ от 06.05.99 № 32-н.
28. Положение по бухгалтерскому учету “ Расходы организации ”. (ПБУ 10/ 99), утв. Приказом МФ РФ от 06.05.99 № 33-н
29. Положение по бухгалтерскому учету «Информация о связанных сторонах» (ПБУ 11/00), утв. Приказом МФ РФ от 29.04.2008 № 48-н
30. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/00), утв. Приказом МФ РФ от 27.01.2000 № 11-н
31. Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» (ПБУ 13/00), утв. Приказом МФ РФ от 16.10.2000 № 92-н
32. Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/07), утв. Приказом МФ РФ от 27.12.2007 г. N 153н
33. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам " (ПБУ 15/08), утв. Приказом МФ РФ от 06.0.207 г. N 107н
34. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02), утв. Приказом МФ РФ от 10 декабря 2002 г. N 126н.
35. Положение по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» (ПБУ 20/03), утв. Приказом МФ РФ от 24 ноября 2003 г. N 105н.
36. Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/08), утв. Приказом МФ РФ от 06 октября 2008 г. N 106н.
37. Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/10), утв. Приказом МФ РФ от 28 июня 2010 г. N 63н.
38. Положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/11), утв. Приказом МФ РФ от 02 февраля 2011 г. N 11н.
39. Положение по бухгалтерскому учету «Учет затрат на освоение природных ресурсов» (ПБУ 24/11), утв. Приказом МФ РФ от 06 октября 2011 г. N 125н.
40. Приказ Минфина РФ от 02.07.2010 г. №66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".
41. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.01 № 119н.
42. Положение о безналичном расчете в Российской Федерации, утв. Приказом ЦБ РФ от 12.04.01 № 2-П
43. Постановление Госкомстата РФ "Об утверждении инструкции по заполнению унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения"; от 19 января 2000 г. N 4
44. Инструкция по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях. Приказ МФ РФ от 30.12.2008 г. №148н;
45. Инструкция по применению Плана счетов в бюджетных учреждениях. Приказ МФ РФ от 01.12.2010 г. №157н;
46. “Унифицированные формы первичной документации по учету торговых операций (общие)”, утвержденные постановление Госкомстата России от 25.12.1998 № 132;
47. Инструкция Комитета РФ по торговле от 07.12.94 №99 "О порядке оформления и ведения бухгалтерского учета в комиссионной торговле непродовольственными товарами";
48. Письмо Комитета РФ по торговле от 10.07.96 №1-794/32-5 "Методические рекомендации по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли";
49. Письмо ЦБ РФ от 04.10.93 №18 "Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации";
50. Вахрушиной М.А. – М., Рид Групп 2011. – 576 с.
51. Вещунова Н.Л., Фомина Л.Ф. Бухгалтерский учет. – М., Проспект, 2010. – 558 с.
52. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебник – М., Инфра-М, 2011. – 852 с.
53. Пошерстник Н.В. Бухгалтерский учет на современном предприятии: учеб.-практ. пособие – М., Проспект, 2010. – 552 с.
54. http://www.audit-it.ru/
55. http://gaap.ru/
56. http://www.consultant.ru/
57. http://www.garant.ru/
58. http://www.ippnou.ru/
60. http://www.glavbukh.ru
61. http://www.aup.ru/ – административно-управленческий портал.
62. http://www.iteam.ru/cd/crm/ – технологии корпоративного управления.
63. http://www.kodeks.ru/manage/page/ – сайт справочно-правовой системы «Кодекс».
64. http://www.plyushkin.fromru.com/ – законодательство в формате HTML-справки.
65. http://www1.minfin.ru/buh/buh_zinpa_pbu.htm – сайт министерства финансов.
Приложение
Государственный экономический университет
Кафедра «Бухгалтерский учет и аудит»
Филиппова
Елена Борисовна
« Бухгалтерский учет и анализ
результатов финансово-хозяйственной
деятельности организации »
(на примере СХПК «Тепличный»)
Направление « Экономика», 3 курс
Науч.рук. д.э.н., проф. Мишина О.В.
г. Санкт-Петербург
2014 г.
Тема необъятна, читайте еще:
Бухгалтерский учет на сегодня обладает всеми атрибутами развитой науки -специфической предметной областью, понятийным аппаратом, набором методов представления данных, но, тем не менее, интерес к информации, формируемой в бухгалтерском учете, позволяет судить о необходимости пересмотра его научного статуса, содержания и структуры.
В диссертационной работе бухгалтерский учет рассматривается как область согласование интересов государства и бизнеса в условиях глобализации мировой экономики. Исследование показало, что глобализация привела к тому, что многие аспекты бухгалтерского учета как научной дисциплины и практической деятельности также приобрели международную окраску, при этом бухгалтерский учет еще не выведен на новый уровень методологии, используемой в мировой глобальной системе. Необходимо следовать единым правилам ведения учета, исчисления финансовых результатов и составления финансовой отчетности, что обеспечит достаточную прозрачность отчетных данных, их понимание и однозначную интерпретацию в международном контексте.
Теория бухгалтерского учета как совокупность многообразных концепций, объединяемых закономерностями и спецификой требований и целей пользователей информации, формируемой в бухгалтерском учете как множество направлений, течений и школ, объясняющих учетный процесс со своих методоло-гических позиций.
Проведенное диссертационное исследование показало, что современное состояние теории бухгалтерского учета не отвечает требованиям его реформиро-
149
вания. Прежде всего, принятые Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации задачи, не могут быть решены принятыми в теории методами. Бухгалтерский учет требует пересмотр целей, переформулировку подходов к изложению основных теоретических положений. Современная теория пока еще не сумела найти эффективные решения насущных проблем бухгалтерского учета в период его реформирования в связи с переходом на МСФО. При разработке теории бухгалтерского учета практически не учитывается информация новых сфер экономической жизни (фондовый рынок, страхование, инвестирование, банкротство и т.д.), не решена проблема согласова-ния разнородных интересов пользователей бухгалтерской информации и состав таких пользователей. Существующие принципы бухгалтерского учета (допущения и требования) не позволяют однозначно трактовать в учете результаты хозяйственной деятельности организации.
В настоящей работе процесс конвергенции бухгалтерского учета и отчетности в России рассмотрен и с теоретической и практической реализации.
В работе исследованы определения, существующие в экономической литературе, понятия «конвергенции», а также определено, что под конвергенцией в данной диссертационной работе понимается процесс сближения систем бухгалтерского учета и отчетности путем выбора (движения навстречу друг к другу) СМСФО совместно с национальными регулирующими органами решений учетных задач, которые обеспечат подготовку и представление понятной, сравнимой и надежной информации в финансовой отчетности. Кроме того, в работе
определена цель процесса конвергенции - установление единых правил бухгал-
150
терского учета и представление финансовой информации, которые приведут к выработке единых стандартов по одной и той же проблеме.
Многовариантность подходов к процессу конвергенции обусловлена разнообразием несоответствий между МСФО и национальными стандартами различных стран. Процесс конвергенции должен привести к двум результатам: уменьшению расхождений между существующими стандартами и повышению качества стандартов финансовой отчетности. Таким образом, процесс конвергенции должен минимизировать имеющиеся расхождения и, одновременно, повысить качество используемых стандартов бухгалтерского учета в мировом масштабе, максимально раскрыв возможность их сопоставимости. Важнейшей задачей для дальнейшего распространения МСФО и повышения их статуса является сближение (конвергенция) с остальными общепризнанными стандартами учета и отчетности, в первую очередь с ГААП США. Обзор применения МСФО на национальном уровне позволяет определить следующие основные особенности применения: подготовка и реализация программ перехода на МСФО различными странами: Япония, Канады, Кения, Франция, Новая Зеландия, ЮАР и другие; формирование институтов и надзорных органов, обеспечивающих внедрение МСФО и осуществляющих надзор за их соблюдением. Огромное значение для решения технических и стратегических вопросов и проблем уделяется общественному мнению. Во многих странах проводятся исследования и обзоры первых результатов внедрения МСФО, что позволяет говорить о сложностях и особенностях применения МСФО в различных странах. Актуальным остается
вопрос формирования системы подготовки кадров. Среди ключевых вопросов,
151
вызывающих трудности внедрения МСФО, по прежнему, остаются: справедливая стоимость; финансовые инструменты; аренда (финансовая аренда); налог на прибыль; составление финансовой отчетности согласно МСФО впервые.
В диссертационной работе была поставлена и достигнута цель исследовать теории и практики политики конвергенции международных и российских бухгалтерских стандартов. Для этого в диссертационной работе был осуществлен анализ состояния конвергенции по трем направлениям:
методологическая конвергенция;
нормативная (регулятивная) конвергенция;
практическая конвергенция.
В связи с этим, нельзя уверенно сказать, что конвергенция по этим направлениям полностью провалена. Большая часть основополагающих принципов бухгалтерского учета, нормативных актов одобрена и используется российскими предприятиями. Проблемы возникают при использовании принятых правил на практике. Таким образом, на трех уровнях разработаны предложения, способствующие осуществлению конвергенции систем учета.
На методологическом уровне необходимо разработать единый документ концептуальных принципов бухгалтерского учета, который станет основой системы бухгалтерского учета и отчетности; придать принципам приоритетный характер.
На регулятивном уровне необходимо принять основополагающие нормативные документы по бухгалтерскому учету; распределить и законода-
152
тельно закрепить функции и полномочия государства и профессиональных организаций. ¦ На практическом уровне необходимо создать систему реализации и исполнения бухгалтерского законодательства (контроль качества и система санкций). Качество бухгалтерской информации должны контролировать не только внутренние/внешние аудиторы или специально назначенные органы государственной власти, но, прежде всего, собственники компании. Сегодня этот механизм не работает по причине отсутствия заинтересованности к бухгалтерской отчетности собственников. Информация, представленная в финансовой отчетности, не может считаться достоверной, поэтому на ее основе невозможно принимать управленческие решения. Задача конвергенции российских стандартов бухгалтерского учета с МСФО определена как соблюдение принципа преемственности. В России на протяжении длительного периода времени складывались национальные традиции в постановке бухгалтерского учета, содержании и представлении бухгалтерской отчетности. В этой связи важной задачей становится не переход на МСФО, забывая все имеющиеся традиции бухгалтерского учета, а изучение и применение накопленного положительного опыта из существующей многолетней практики. В этой связи правильно говорить не о реформировании российского бухгалтерского учета, а о грамотном использовании нововведений, которые предлагают МСФО.
13J
Еще по теме ЗАКЛЮЧЕНИЕ:
- + 13. аудиторское заключение: структура, назначение, виды заключений
- 4. Порядок заключения и ведения договора ДМС Подготовка и заключение договора
- Брак: понятие, условия и порядок его заключения; препятствия к заключению брака; прекращение брака. Недействительность брака
